Postęp technologiczny sprawił, że coraz częściej na polskich drogach możemy spotkać pojazdy o napędzie elektrycznym. Pojawienie się tego typu aut wywołuje jednak wątpliwości co do prawidłowej kwalifikacji czynności ich ładowania na gruncie podatku VAT. W tym przypadku mamy do czynienia z dostawą towarów czy świadczeniem usług? Ładowanie pojazdów elektrycznych a VAT - wyjaśniamy!
Porównanie dostawy towarów i świadczenia usług
W ramach podatku od towarów i usług możemy wyróżnić dwie elementarne czynności podlegające opodatkowaniu, tj. dostawę towarów oraz świadczenie usług. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT dostawa towaru to przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów. Konstrukcja przepisów tego typu jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania i jednocześnie wpływa na dalsze reguły dotyczące opodatkowania danej czynności.
W konsekwencji powyższych przepisów podatnik, który chce dokonać prawidłowego rozliczenia podatku VAT, musi w odpowiedni sposób przyporządkować daną czynność do dostawy towarów lub do świadczenia usług. Warto zwrócić uwagę na kilka podstawowych elementów tych czynności. W kwestii dostawy towarów warto przede wszystkim odnieść się do definicji towaru. Jak podaje art. 2 pkt 6 ustawy o VAT poprzez towar należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Ustawa VAT nie zawiera w swojej treści definicji usługi, jednakże w doktrynie przyjęło się, że usługą jest takie świadczenie, w którego przypadku istnieje bezpośredni konsument, czyli odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Ponadto oba warunki muszą być spełnione łącznie.
Ładowanie pojazdów elektrycznych
Ładowanie pojazdów elektrycznych to więc dostawa towarów czy może świadczenie usług? Tutaj kluczowe znaczenie odgrywa ustawowa definicji towarów, z której wynika, że w tym zakresie mieści się również energia, a więc także energia elektryczna. Dla organów podatkowych stanowi to główny argument wskazujący, że ładowanie pojazdów elektrycznych należy kwalifikować jako dostawę towarów, a nie świadczenie usług.
W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 listopada 2018 r. wskazuje on, że:
„W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT energia jest towarem, a zatem w przypadku jej sprzedaży mamy do czynienia z dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1, a nie ze świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Dla użytkownika pojazdu elektrycznego najistotniejsze jest naładowanie pojazdu, a więc pobranie odpowiedniej ilości energii niezbędnej do jego napędu. Nie można więc zgodzić się z wnioskodawcą, że czynność uruchomienia sieci stacji szybkiego ładowania samochodów elektrycznych wraz z cała infrastrukturą stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT”.
Ładowanie pojazdów elektrycznych jako element świadczenia kompleksowego
Trzeba zauważyć, że proces polegający na ładowaniu pojazdów elektrycznych to nie tylko sama dostawa energii elektrycznej, obejmuje on bowiem również usługę udostępnienia ładowarki, wsparcie techniczne, umożliwienie dokonywania płatności oraz ładowanie karty poprzez aplikacje internetowe. W konsekwencji należy zbadać, czy nie mamy w tym przypadku do czynienia ze świadczeniem o charakterze złożonym kwalifikowanym jako odpłatne świadczenie usług.
W zakresie podatku VAT każde świadczenie w formie dostawy towarów bądź usługi powinno być traktowane jako niezależne. Jednakże w obrocie gospodarczym może zdarzyć się, że jedno świadczenie obejmuje kilka elementów składowych, a ich rozdzielanie na pojedyncze świadczenia miałoby charakter sztuczny. Zatem nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, jeśli mają tworzyć jedno świadczenie kompleksowe obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Oznacza to, że ze świadczeniem złożonym mamy do czynienia, gdy zawiera ono w sobie co najmniej dwie pojedyncze czynności, które w sensie gospodarczym tworzą jednolitą całość. Jeżeli na pojedyncze czynności składa się zarówno dostawa towarów, jak i usługa, to świadczenie jest kwalifikowane z uwagi na to, który element ma charakter dominujący.
Mimo wszystko organy podatkowe nadal uważają, że cała czynność ładowania pojazdów elektrycznych powinna być uznana za odpłatną dostawę towarów, a jeżeli przyjąć w tym przypadku koncepcję świadczenia złożonego to owym elementem dominującym, będzie właśnie dostawa energii elektrycznej.
W interpretacji indywidualnej z 11 maja 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że:
„W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku za elementy niezbędne do dokonania dostawy energii elektrycznej z pewnością należy uznać udostępnienie urządzeń do ładowania oraz niezbędne wsparcie techniczne dla użytkowników pojazdów. W konsekwencji całość opisanych we wniosku świadczeń realizowanych przez spółkę na rzecz użytkowników pojazdów elektrycznych można uznać za jedną czynność podlegającą opodatkowaniu. Za świadczenie kompleksowe można uznać udostępnienie szybkiej ładowarki, zapewnienie przepływu energii elektrycznej oraz zapewnienie użytkownikom niezbędnego wsparcia technicznego. Świadczeniem głównym w przedmiotowej sprawie nie będzie udostępnienie szybkiej ładowarki pojazdów (wraz z niezbędną integracją ładowarki z systemem operacyjnym pojazdu), lecz dostawa energii elektrycznej niezbędnej do naładowania pojazdu”.
W orzecznictwie pojawiają się odmienne stanowiska w tej kwestii. Przykładowo w wyroku WSA w Warszawie z 6 czerwca 2018 r., sygn.III SA/Wa 3071/17, sąd uznał, że istotnie mamy w tym przypadku do czynienia ze świadczeniem złożonym, jednakże powinno być ono kwalifikowane jako odpłatne świadczenie usług, ponieważ usługa jest czynnością dominującą.
