Poradnik Przedsiębiorcy

Należności licencyjne uzyskiwane za granicą – sposób rozliczenia

Do częstych przypadków należą sytuacje, w których polscy podatnicy uzyskują należności licencyjne w ramach wynagrodzenia otrzymywanego za granicą. Dotyczy to przede wszystkim sfery prawa autorskiego w ramach programów komputerowych. W niniejszym artykule wyjaśnimy, na przykładzie udzielenia licencji do programu komputerowego przez polskiego programistę podmiotowi z USA, zasady oraz sposób rozliczenia podatku dochodowego.

Należności licencyjne na gruncie PIT

Termin „należności licencyjne” nie występuje w Ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawa PIT), w związku z czym podatnicy mogą mieć problem z prawidłowym zakwalifikowaniem tego przychodu do właściwego źródła. W celu wyjaśnienia, czym jest licencja, należy sięgnąć do treści Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 17 tejże ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, twórcy przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu. W myśl natomiast art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Jak podaje art. 41 ust. 2 ustawy, umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje natomiast pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.

W świetle powyższego udzielenie licencji to zezwolenie innej osobie na korzystanie z danego dzieła (utworu), jednakże bez przenoszenia praw autorskich na podmiot korzystający. Twórca nie przenosi na inną osobę swoich praw, lecz jedynie udziela jej upoważnienia do korzystania z tego dobra w określony sposób, w określonym czasie, za stosownym wynagrodzeniem w postaci wspomnianych należności licencyjnych.

Można zatem wysnuć wniosek, że należności licencyjne są przychodem z praw autorskich. Przenosząc to na grunt prawa podatkowego, należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT, źródłem przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych. Brzmienie art. 18 ustawy PIT podaje natomiast, że za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych przychód z należności licencyjnych stanowi przychód z praw autorskich.

Należności licencyjne na gruncie umowy międzynarodowej

Nie należy zapominać, że zgodnie z art. 4a ustawy PIT, polskie przepisy stosujemy z uwzględnieniem ratyfikowanych umów międzynarodowych. Odnosząc się do przykładu informatyka, który udziela licencji na swój program klientowi z USA, należy przeanalizować treść polsko-amerykańskiej umowy o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie 8 października 1974 roku.

Zgodnie z art. 13 ww. umowy należności licencyjne, powstałe w jednym Umawiającym się Państwie (takim określeniem posługiwano się w umowie – przyp. aut.) i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, będą opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie. Tego typu należności mogą być opodatkowane także w tym państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego państwa, ale podatek w ten sposób pobierany nie może przekroczyć 10% kwoty należności brutto. Należności licencyjne będą uważane za powstałe w Umawiającym się Państwie tylko wtedy, kiedy są wypłacane jako zaspokojenie używania lub praw do używania wartości majątkowych lub praw na terytorium tego Umawiającego się Państwa. Określenie „należności licencyjne” oznacza m.in. wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich z tytułu twórczości: literackiej, artystycznej lub prac naukowych, włączając prawa autorskie związane z filmami i taśmami magnetofonowymi używanymi przez rozgłośnie radiowe i stacje telewizyjne, patentami, znakami towarowymi, wzorami użytkowymi i zdobniczymi, dokumentacją, formułami, technologią produkcyjną, informacjami dotyczącymi doświadczeń przemysłowych, handlowych lub naukowo-badawczych lub umiejętności (know-how).

Przełóżmy powyższe przepisy – dość skomplikowane – na zagadnienie będące przedmiotem niniejszego artykułu. Cytowany art. 13 umowy wskazuje wprost, że wszelkie wynagrodzenia wypłacane za prawo do korzystania z praw autorskich stanowią należności licencyjne. W rezultacie, w grupie tej mieści się również udzielenie licencji do programu komputerowego. Istotne jest także ustalenie, w którym kraju należności licencyjne powstają. Ma to miejsce w tym państwie, w którym dochodzi do korzystania z danego prawa autorskiego, czyli w omawianym przypadku będzie to USA. W myśl natomiast zasady ogólnej, należności licencyjne powstałe w USA i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce, będą opodatkowane w Polsce. Takie należności mogą być w każdym razie opodatkowane także w tym państwie, w którym powstały (USA), i zgodnie z prawem tego państwa, ale podatek w ten sposób pobierany nie może przekroczyć 10% kwoty należności brutto.

W konsekwencji dochodzimy do sytuacji, w której od należności licencyjnych występuje podwójny podatek. Będzie to zarówno polski podatek dochodowy, płacony w kraju rezydencji, jak również amerykański podatek nieprzekraczający 10%, płacony w kraju źródła dochodu.

Aby wyeliminować to niekorzystne zjawisko, należy zastosować odpowiednią metodę unikania podwójnego opodatkowania. W przypadku umowy polsko-amerykańskiej jest to metoda proporcjonalnego odliczenia. W myśl art. 20 ust. 1 umowy, zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i z zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych zasad), Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na zaliczenie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych.Należności licencyjne są opodatkowane zarówno w Polsce, jak i w USA. Aby jednak nie dopuścić do podwójnego opodatkowania, polsko-amerykańska umowa przewiduje metodę zaliczenia.

Sposób rozliczenia podatku od zagranicznych należności licencyjnych

Przenosząc powyższe na grunt przywołanego przez nas przypadku, wskazać trzeba, że polski programista zapłaci zarówno podatek dochodowy w Polsce, na zasadach ogólnych, jak również podatek u źródła, w USA, zgodnie ze stawką 10%. Od polskiego podatku będzie on mógł jednak odjąć podatek zapłacony w USA.

Warto wskazać, że przychody uzyskiwane z praw autorskich (w tym z licencji) nie wymagają wpłacania miesięcznych zaliczek na podatek, co oznacza, że polski podatnik dokonuje rozliczenia dopiero w zeznaniu rocznym.

Odpowiednikiem opisanej metody unikania podwójnego opodatkowania jest art. 27 ust. 9 ustawy PIT, w którym możemy przeczytać, że jeżeli podatnik posiadający miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza jej terytorium lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza jej terytorium, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Zapłacony za granicą podatek należy wykazać w części H zeznania podatkowego PIT-36 w wierszu „Podatek zapłacony za granicą – zgodnie z art. 27 ust. 9 i 9a ustawy (przeliczony na złote)”.Rozliczenia podatku dochodowego od zagranicznych należności licencyjnych polski rezydent podatkowy dokonuje w zeznaniu PIT-36, składanym do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. W zeznaniu tym pomniejsza polskie zobowiązanie podatkowe o amerykański podatek potrącony u źródła.Podsumowując niniejszą analizę, trzeba podkreślić, że należności licencyjne stanowią kategorię dochodów podlegającą opodatkowaniu u źródła, a więc w kraju, w którym ma miejsce korzystanie z udzielonej licencji. To powoduje, że dochodzi do sytuacji podwójnego opodatkowania: i w kraju rezydencji podatkowej, i w kraju powstania dochodu. Aby temu zapobiec, należy zastosować metodę zaliczenia, pozwalającą na odliczenie zagranicznego podatku w zeznaniu podatkowym.