W przypadku lokali mieszkalnych podstawą opodatkowania, jeśli chodzi o podatek od nieruchomości, jest ich powierzchnia użytkowa. W poniższym artykule wyjaśniamy, w jaki sposób poprawnie ustalić podstawę opodatkowania oraz czy organ podatkowy ma prawo dokonać samodzielnego pomiaru powierzchni lokalu na potrzeby naliczenia daniny.
Podatek od nieruchomości a podstawa opodatkowania lokalu mieszkalnego
W pierwszej kolejności wskażmy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 Ustawy 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu: podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:
grunty;
budynki lub ich części;
budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
W myśl zaś art. 4 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy: podstawę opodatkowania dla budynków lub ich części stanowi powierzchnia użytkowa.
Natomiast według art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy: rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że stawki nie mogą przekroczyć rocznie od budynków lub ich części:
mieszkalnych – 1,25 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej,
związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej – 35,53 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej,
zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym – 16,64 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej,
związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń – 7,27 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej,
pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego – 12,00 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej.
Następnie możemy wskazać, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy powierzchnia użytkowa budynku lub jego części oznacza: powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. Przepis wyłącza z powierzchni użytkowej jedynie klatki schodowe i szyby dźwigowe, a więc ciągi komunikacji pionowej. Nie wyłącza zaś ciągów komunikacji poziomej.
Za część mieszkalną budynku mieszkalnego uznaje się także pomieszczenie przeznaczone do przechowywania pojazdów w tym budynku (art. 1a ust. 2c ustawy). Powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się (art. 4 ust. 2 ustawy).
Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z 18 października 2023 roku (I SA/Ol 334/23) użyty w art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy zapis, że za powierzchnię użytkową budynku lub jego części uważa się powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian, oznacza jedynie, że z powierzchni użytkowej wyłącza się grubość ścian, zarówno wewnętrznych, jak i zewnętrznych, która podlegałaby wliczeniu, gdyby pomiarów dokonywano po zewnętrznej stronie ścian. Przedmiotowy zapis nie warunkuje natomiast konieczności ograniczenia kondygnacji ścianami.
Czy podatek od nieruchomości może być ustalony przez urząd po samodzielnym pomiarze?
Aby udzielić poprawnej odpowiedzi na wyżej postawione pytanie, należy w pierwszej kolejności wskazać, że według art. 21 ust. 1 Ustawy z 17 maja 1989 roku – Prawo geodezyjne i kartograficzne podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Natomiast o tym, jakie dane dotyczące gruntów i budynków (lokali) są ujawniane w ewidencji, decydują przepisy rozporządzenia w sprawie ewidencji.
Zgodnie z § 63 ust. 3 tego rozporządzenia pole powierzchni użytkowej lokalu oraz pomieszczeń przynależnych do lokalu ustala się zgodnie z zasadami określonymi w art. 2 ust. 1 pkt 7 oraz ust. 2 Ustawy z 21 czerwca 2001 roku o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (dalej: ustawa o ochronie praw lokatorów), a także wyraża się w metrach kwadratowych z precyzją zapisu do dwóch miejsc po przecinku.
Przepis art. 2 ust. 1 pkt 7 ustawy o ochronie praw lokatorów stanowi, że przez powierzchnię użytkową lokalu rozumie się: powierzchnię wszystkich pomieszczeń znajdujących się w lokalu, a w szczególności pokoi, kuchni, spiżarni, przedpokoi, alków, holi, korytarzy, łazienek oraz innych pomieszczeń służących mieszkalnym i gospodarczym potrzebom lokatora, bez względu na ich przeznaczenie i sposób używania; za powierzchnię użytkową lokalu nie uważa się powierzchni balkonów, tarasów i loggii, antresoli, szaf i schowków w ścianach, pralni, suszarni, wózkowni, strychów, piwnic i komórek przeznaczonych do przechowywania opału.
Stosownie zaś do art. 2 ust. 2 tej ustawy: obmiaru powierzchni użytkowej lokalu, o której mowa w ust. 1 pkt 7, dokonuje się w świetle wyprawionych ścian. Powierzchnię pomieszczeń lub ich części o wysokości w świetle równej lub większej od 2,20 m należy zaliczać do obliczeń w 100%, o wysokości równej lub większej od 1,40 m, lecz mniejszej od 2,20 m – w 50%, o wysokości mniejszej od 1,40 m pomija się całkowicie.
Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) w wyroku z 21 września 2022 roku (III FSK 986/21), w orzecznictwie przyjmuje się, że dane wynikające z ewidencji – w szczególności w przypadku wymiaru podatku od nieruchomości – mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przez niego samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów.
Tym samym organy podatkowe, ustalając wymiar podatku od nieruchomości, są w tym zakresie bezwzględnie związane treścią ewidencji gruntów i budynków. W rezultacie zaś tak długo, jak długo znajdujący w ewidencji gruntów i budynków zapis dotyczący powierzchni użytkowej przedmiotowego lokalu nie zostanie zmieniony w trybie właściwym do zmian tej ewidencji, organy podatkowe nie mogą przyjmować innej powierzchni użytkowej w celu określenia podstawy opodatkowania udziału podatnika we własności tego lokalu.
Innymi słowy, faktyczne pomiary dokonywane czy to przez organy podatkowe, czy to przez podatnika, same w sobie nie mogą skutecznie podważyć zapisów ewidencji gruntów i budynków. Mogą one co najwyżej stanowić informację wskazującą na potrzebę wprowadzenia stosownych zmian w tejże ewidencji. Dopiero jednak wprowadzenie takich zmian umożliwi przyjęcie innej (choć w dalszym ciągu opartej na ewidencji) powierzchni użytkowej jako podstawy opodatkowania.
Dodatkowo warto też przywołać treść wyroku NSA z 21 września 2022 roku (III FSK 994/21):
W rozpoznanej sprawie nie było więc ani potrzeby, ani możliwości włączania w proces wykładni przepisu art. 4 ust. 2 u.p.o.l. pojęć dotyczących sposobu dokonywania obmiarów [...] czy też – inaczej rzecz ujmując – odnoszących się do elementów konstrukcyjnych budynku, które przy tym obmiarze powinny (lub nie) stanowić punkt wyjścia. Wiążące dla organów podatkowych były bowiem dane dotyczące powierzchni użytkowej wynikające z ewidencji gruntów. Te dane przyjął jako miarodajne organ pierwszej instancji, a jego decyzję Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Poznaniu słusznie utrzymało w mocy.
Podsumowując, faktyczny pomiar dokonany czy to przez podatnika, czy też organ podatkowy nie ma wpływu na kwestie związane z opodatkowaniem lokalu mieszkalnego, dopóki zmiany nie zostaną naniesione w treści ewidencji gruntów i budynków.
