Niskocenne składniki majątku a ewidencja w księgach rachunkowych

Wyposażenie to składniki majątku spełniające definicję środków trwałych, które ze względu na stosunkowo niską wartość w ramach przyjętych przez jednostkę uproszczeń w polityce rachunkowości są ewidencjonowane w księgach rachunkowych inaczej niż środki trwałe. Jak ewidencjonować niskocenne składniki majątku w księgach rachunkowych?

Uproszczenia przyjęte w polityce rachunkowości a składniki majątku

Środki trwałe to rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi zasoby majątkowe jednostki spełniające jednocześnie następujące warunki:

• są kontrolowane przez jednostkę,
• przewidywany okres ich ekonomicznej użyteczności jest dłuższy niż rok,
• są kompletne i zdatne do użytku,
• są przeznaczone na potrzeby jednostki.

Do środków trwałych zalicza się w szczególności:

• nieruchomości – w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego;
• maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy;
• ulepszenia w obcych środkach trwałych;
• inwentarz żywy.

Składniki majątku spełniające powyższe kryteria co do zasady stanowią środki trwałe jednostki. W definicji zawartej w ustawie o rachunkowości (art. 3 ust. 1 pkt 15 tej ustawy) brakuje wskazania minimalnej wartości składników majątku podlegających zakwalifikowaniu jako środki trwałe w jednostce. W zasadach (polityce) rachunkowości dopuszczalne jest jednak przyjęcie różnego rodzaju uproszczeń, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki. Wynika tak z art. 4 ust. 4 w powiązaniu z art. 4 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Ponadto przyjęte przez jednostkę w polityce rachunkowości uproszczenia powinny uwzględniać zasadę istotności. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy o rachunkowości, określając zasady (politykę) rachunkowości, należy zapewnić wyodrębnienie w rachunkowości wszystkich zdarzeń istotnych do oceny sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki, przy zachowaniu zasady ostrożności. Zasada istotności zdefiniowana została natomiast w art. 4 ust. 4a ustawy o rachunkowości. Przepis ten stanowi, że stosując przepisy ustawy, jednostka kieruje się zasadą istotności. Informacje wykazywane w sprawozdaniu finansowym oraz skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym należy uznać za istotne, gdyż ich pominięcie lub zniekształcenie może wpływać na decyzje podejmowane na ich podstawie przez użytkowników tych sprawozdań. Nie można uznać poszczególnych pozycji za nieistotne, jeżeli wszystkie nieistotne pozycje o podobnym charakterze łącznie uznaje się za istotne.

Na mocy przytoczonych przepisów ustawy o rachunkowości przy zachowaniu zasady istotności w ramach uproszczeń zawartych w zasadach rachunkowości jednostka może zatem przyjąć uproszczenia dotyczące niskocennych środków trwałych, takie jak np. zasadę, że składniki majątku o niskiej wartości początkowej nie będą zaliczane do środków trwałych i tym samym nie zostaną objęte ewidencją bilansową środków trwałych, a ich wartość będzie odnoszona bezpośrednio w koszty.

Niskocenne składniki majątku – jaką wartość jednostka przyjmuje w polityce rachunkowości?

Zwróćmy uwagę, że ustawa o rachunkowości nie określa, jaka wartość początkową środka trwałego może zostać uznana za nieistotną. Wskazówki na temat uproszczeń dotyczących środków trwałych zawarte zostały w pkt 4.28-4.32 Krajowego Standardu Rachunkowości (KSR) nr 11 „Środki trwałe”.

W przypadku nieistotnej wartości początkowej składnika majątku spełniającego warunki uznania za środek trwały możliwe jest stosowanie uproszczeń.

Polegają one na tym, że tego rodzaju składnik:

1. zostaje ujęty w środkach trwałych i:
• objęty zbiorczym obiektem inwentarzowym (rozdział V),
• stanowi pojedynczy obiekt inwentarzowy, ale pod datą przyjęcia do użytkowania jego wartość początkowa jest jednorazowo odpisywana w ciężar kosztów amortyzacji;
2. nie zostaje ujęty w środkach trwałych, a jego wartość początkowa zostaje jednorazowo odpisana:
• w ciężar kosztów materiałów pod datą oddania do użytkowania, jednocześnie jednak przedmiot objęty zostaje ilościową lub ilościowo-wartościową ewidencją pozabilansową, 
• w ciężar kosztów materiałów pod datą oddania do użytkowania.

Stosowanie jednego lub jednocześnie kilku uproszczeń, zależnie od cech tego rodzaju składników wymaga ustalenia jednego lub kilku poziomów wartości początkowej. Przy ustalaniu ich wysokości pod uwagę bierze się:

• przypuszczalną łączną wartość początkową składników, do których stosowane będą uproszczenia w porównaniu do rocznej sumy kosztów lub/i przychodów, lub/i aktywów, bądź aktywów trwałych;
• warunek, że zastosowanie uproszczeń nie zniekształci istotnie obrazu sytuacji majątkowej, finansowej i wyniku finansowego jednostki;
• potrzeby ochrony mienia jednostki;
• przepisy podatkowe; jeżeli nie przeczy to zasadzie istotności, za dolną granicę wartości początkowej składników uznawanych za środki trwałe można przyjąć kwotę określoną w przepisach o podatku dochodowym.

Ustalony poziom lub poziomy istotności, a w szczególności dolna granica wartości początkowej środków trwałych wymagają wpisania do przyjętych przez jednostkę zasad (polityki) rachunkowości.

W KSR nr 11 również nie określono konkretnej wartości początkowej środka trwałego, która może zostać uznana za nieistotną. Oznacza to, że jednostka samodzielnie podejmuje decyzję, jaka wartość składników majątku spełniających definicję środków trwałych będzie wyznaczała niskocenne składniki majątku w jednostce objęte ilościową lub ilościowo-wartościową ewidencją pozabilansową, których wartość będzie jednorazowo odpisana w ciężar kosztów materiałów pod datą oddania do użytkowania i zapisuje swoje ustalenia w polityce rachunkowości.

Ewidencja wyposażenia w księgach rachunkowych na przykładzie

Przykład 1.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w polityce rachunkowości ma zapis, że istotną wartością początkową środka trwałego jest kwota 10 000 zł. Składniki majątku spełniające definicję środków trwałych:

• których cena jednostkowa nie przekracza kwoty 10 000 zł, nie są zaliczane do środków trwałych i nie obejmuje się ich ewidencją bilansową środków trwałych. Ich wartość początkowa zostaje jednorazowo odpisana w ciężar kosztów materiałów pod datą oddania do użytkowania. Jednocześnie niskocenne składniki majątku, których cena jednostkowa jest wyższa od kwoty 3500 zł i nie przekracza kwoty 10 000 zł, są obejmowane ilościową ewidencją pozabilansową;
• o wartości przekraczającej kwotę 10 000 zł są wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a następnie podlegają amortyzacji metodą liniową.

W jaki sposób ująć w księgach rachunkowych zakup laptopa spełniającego warunki uznania za środek trwały o wartości 5000 zł?

W przypadku nieistotnej wartości początkowej składnika majątku spełniającego warunki uznania za środek trwały możliwe jest stosowanie uproszczeń. Jednostka w polityce rachunkowości przyjęła uproszczenie, że składniki majątku spełniające definicję środków trwałych, których cena jednostkowa nie przekracza kwoty 10 000 zł, nie są zaliczane do środków trwałych i nie obejmuje się ich ewidencją bilansową środków trwałych. Ich wartość początkowa zostaje jednorazowo odpisana w ciężar kosztów materiałów pod datą oddania do użytkowania. Jednocześnie niskocenne składniki majątku, których cena jednostkowa jest wyższa od kwoty 3500 zł, i nie przekracza kwoty 10 000 zł, są obejmowane ilościowo-wartościową ewidencją pozabilansową. Istotną wartość początkową środka trwałego w jednostce zgodnie z przyjętymi zasadami rachunkowości stanowi kwota 10 000 zł. Ewidencja księgowa zakupu laptopa spełniającego definicję środków trwałych o wartości początkowej 5000 zł na podstawie otrzymanej od kontrahenta faktury VAT wygląda następująco:

1. wartość brutto:
• Wn konto 300 „Rozliczenie zakupu”,
• Ma konto 240 „Pozostałe rozrachunki”;
2. VAT naliczony podlegający odliczeniu:
• Wn konto 222 „VAT naliczony i jego rozliczenie”,
• Ma konto 300 „Rozliczenie zakupu”;
3. wartość netto:
• Wn konto 401 „Zużycie materiałów i energii”,
• Ma konto 300 „Rozliczenie zakupu”.

Dodatkowo laptop wykazywany jest w ewidencji pozabilansowej na podstawie PK „Polecenie księgowania” w następujący sposób (zapis jednostronny):

• Wn konta 390 „Niskocenne składniki majątku”.

Sposób prowadzenia ewidencji pozabilansowej powinien umożliwić identyfikację każdego składnika, miejsca użytkowania oraz osób odpowiedzialnych za dany składnik majątku.