Odliczenie VAT od zapłaconej zaliczki przy braku faktury zaliczkowej - czy jest możliwe?

Prawo do odliczenia podatku VAT od dokonanych zakupów ma czynny podatnik VAT, który przeznacza te zakupy na sprzedaż opodatkowaną VAT. Jednym z częstych narzędzi zapłaty, jakie stosują nabywcy wobec sprzedawców, jest zapłata zaliczki, przedpłaty lub innej wpłaty o podobnym charakterze. Powstaje pytanie, kiedy możliwe jest odliczenie VAT od zapłaconej zaliczki. Czy można odliczyć podatek VAT od zapłaconej zaliczki przy braku faktury zaliczkowej?

Obowiązek opodatkowania otrzymanej przez sprzedawcę zaliczki

Ustawodawca w art. 19 ust. 8 ustawy o VAT określił, że jeżeli sprzedawca otrzyma przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi część (zaliczkę, zadatek) lub całość zapłaty, to ma on obowiązek opodatkowania jej podatkiem VAT (metodą w stu).

Obowiązek opodatkowania zaliczki powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Otrzymana przez sprzedawcę zaliczka nie podlega opodatkowaniu VAT, a więc sprzedawca nie wystawia faktury zaliczkowej, jeżeli transakcja dotyczy:

• dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek opodatkowania podatkiem VAT powstaje w momencie zaakceptowania płatności – dotyczy dokonywanych na rzecz podatnika ułatwiającego dostawy towarów oraz przez tego podatnika;
• dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek opodatkowania podatkiem VAT wystąpi w dacie wystawienia faktury (np. usługi najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, usługi ochrony osób i mienia, usługi prawne i biurowe, usługi telekomunikacyjne, pozostałe).

W pozostałych przypadkach sprzedawca ma obowiązek opodatkować podatkiem VAT otrzymaną zaliczkę. 

Obowiązek wystawienia faktury zaliczkowej

Drugim obowiązkiem sprzedawcy po otrzymaniu zaliczki jest wystawienie faktury zaliczkowej. Mówi o tym art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. 

Sprzedawca powinien też pamiętać, że jeżeli otrzymał zaliczkę, to ma obowiązek wystawić fakturę zaliczkową dokumentującą jej otrzymanie. Obowiązek wystawienia faktury zaliczkowej uzależniony jest więc od momentu otrzymania zaliczki, wobec czego ten obowiązek pozostaje bez wpływu na datę dostawy towarów lub świadczenia usług.

Sprzedawca wystawia fakturę zaliczkową najdalej 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał całość lub część zapłaty od nabywcy. 

Należy dodać, że gdy sprzedawca otrzyma zaliczkę od konsumenta, to ma obowiązek wystawienia faktury zaliczkowej, ale tylko wtedy, gdy konsument zażąda wystawienia faktury zaliczkowej, a żądanie jej wystawienia sprzedawca otrzyma w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zgodnie z tym, co mówi art. 106i ust. 7 ustawy o VAT, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 60. dnia przed:

• dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
• otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Zatem faktura zaliczkowa nie może być wystawiona:

• wcześniej niż 60 dni przed otrzymaniem zaliczki;
• później niż 15. dnia miesiąca następnego po miesiącu, w którym sprzedawca otrzymał zaliczkę.

Natomiast niezależnie od tego, czy sprzedawca wystawia wcześniej (przed otrzymaniem zaliczki), czy później (po otrzymaniu zaliczki) fakturę zaliczkową, obowiązek opodatkowania otrzymanej zaliczki powstanie i tak w dniu jej wpływu na rachunek płatniczy bądź wpływu zrealizowanego w inny sposób.

Data wystawienia faktury zaliczkowej nie wyznacza u sprzedawcy daty obowiązku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej zaliczki. Co natomiast dzieje się u nabywcy?

Odliczenie VAT od zapłaconej zaliczki przy braku faktury zaliczkowej

Pamiętając o art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, nabywca ma prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanej faktury nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez nabywcę towarów i usług powstał u sprzedawcy obowiązek opodatkowania tych towarów (usług) podatkiem VAT.

Nabywca, który kupuje coś do firmy (na poczet zakupu wpłaca zaliczkę) i przeznacza swój zakup na sprzedaż opodatkowaną VAT, ma prawo do odliczenia podatku VAT. Wobec tego przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT zarówno z tytułu zapłaconej zaliczki, jak i od pozostałej wartości nabytych towarów lub usług.

Zapłacenie zaliczki powoduje u nabywcy powstanie prawa do odliczenia podatku VAT od tej wpłaconej zaliczki. 

Natomiast zrealizowanie tego prawa będzie możliwe, jeżeli nabywca otrzyma od sprzedawcy fakturę zaliczkową.

Przedsiębiorca, nabywając towary i usługi do swojej firmy, będzie mógł zrealizować odliczenie podatku VAT z tytułu wpłaconej zaliczki w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma fakturę zaliczkową.

Natomiast faktura zaliczkowa może dokumentować otrzymanie zaliczki wpłaconej w poprzednim miesiącu. Dzieje się tak dlatego, że sprzedawca ma obowiązek wystawić fakturę zaliczkową najdalej do 15. dnia miesiąca następnego po miesiącu otrzymania zaliczki.

Brak faktury zaliczkowej nie pozbawia nabywcy prawa do odliczenia podatku VAT, niemniej nie może on zrealizować tego prawa bez faktury zaliczkowej.

Z kolei, gdy faktura zaliczkowa zostanie wystawiona z opóźnieniem, wtedy także nie pozbawia go prawa do odliczenia podatku VAT. Prawo do odliczenia VAT naliczonego powstało już w dniu zapłaty zaliczki. 

Problemem jest zrealizowanie tego prawa, a więc faktyczne odliczenie podatku VAT naliczonego. Tego nabywca może dokonać nie wcześniej niż wtedy, gdy otrzyma fakturę zaliczkową. Natomiast może dokonać go później.

Przykład 1.

Czynny podatnik VAT prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wykonywaniu usług naprawy samochodów osobowych. Przedsiębiorca otrzymał zlecenie naprawy auta osobowego. Tym razem jest to większa złożona usterka, która została wyceniona na kwotę 11 000 zł. Na poczet tej przyszłej naprawy klient wpłacił 23 września 2024 roku zaliczkę na kwotę 4000 zł. Przedsiębiorca 1 października 2024 roku wystawił fakturę zaliczkową wobec otrzymanej wpłaty zaliczki. Niemniej otrzymaną zaliczkę powinien opodatkować podatkiem VAT 23 września 2024 roku metodą w stu (3252,03 zł netto, 747,97 zł VAT, 4000 zł brutto). Natomiast nabywca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej 1 października 2024 roku w rozliczeniu za październik 2024 roku, pomimo że u sprzedawcy obowiązek podatkowy powstał jeszcze w okresie lutego 2024 roku. 

Sprzedawca, który nie wystawił faktury zaliczkowej, naraża się na sankcje karno-skarbowe. Powinien wystawić tę fakturę, nawet jeżeli miałoby to wystąpić po terminie.

Nabywca odliczy podatek VAT z tytułu otrzymanej zaliczki w czasie późniejszym (jak już otrzyma fakturę zaliczkową), a jeśli nie, to w 3 kolejnych miesiącach albo 2 kolejnych kwartałach.

Odliczenie VAT od zapłaconej zaliczki przy braku faktury zaliczkowej - uwaga na wyjątki

Prawo do odliczenia podatku VAT nie będzie przysługiwać nabywcy, jeżeli przeznaczy w firmie zakup towarów lub usług na dokonanie sprzedaży zwolnionej z VAT.

Nabywca nie odliczy też podatku VAT od zakupu usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób lub nabycia usług noclegowych nabywanych w celu ich odsprzedaży.

Poza tym na mocy art. 88 ust. 3a ustawy o VAT nabywca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku VAT w przypadku gdy:

• sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
• wystawionymi przez podmiot nieistniejący;
• transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
• wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
• stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
• podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
• potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
• faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
• wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.