Zawieszenie działalności gospodarczej jednostki prowadzącej księgi rachunkowe może budzić wątpliwości w zakresie bilansowego rozliczania odpisów amortyzacyjnych. Pojawiają się pytania, czy kontynuować odpisy amortyzacyjne w okresie zawieszenia.
Zawieszenie działalności gospodarczej a odpisy amortyzacyjne
Na mocy art. 22 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców przedsiębiorca niezatrudniający pracowników może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na zasadach określonych w niniejszej ustawie, z uwzględnieniem przepisów dotyczących ubezpieczeń społecznych. Możliwość zawieszenia działalności gospodarczej dotyczy także jednostek prowadzących księgi rachunkowe, trzeba jednak pamiętać, że zawieszenie działalności oznacza czasowe wstrzymanie prowadzenia bieżącej działalności gospodarczej, jednak nie powoduje to automatycznie zaprzestania obowiązków ewidencyjnych w zakresie rachunkowości. Podczas zawieszenia nie wolno wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, ale jednostka może podejmować działania niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, a także regulować zobowiązania powstałe przed datą zawieszenia. Prawa i obowiązki przedsiębiorcy w okresie zawieszenia działalności gospodarczej wymienione zostały w art. 25 ust. 2 ustawy Prawo przedsiębiorców.
Amortyzacja podatkowa a bilansowa – istotna różnica
Należy wyraźnie rozróżnić kwestię amortyzacji bilansowej (księgowej) od amortyzacji podatkowej. O ile przepisy ustawy o rachunkowości przewidują ciągłość odpisów amortyzacyjnych, nawet w przypadku niewykorzystywania środka trwałego, o tyle przepisy ustaw podatkowych nakazują zaprzestanie dokonywania odpisów amortyzacyjnych w trakcie zawieszenia działalności. Zgodnie bowiem z art. 22c pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT) i art. 16c pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) amortyzacji (dla celów podatkowych) nie podlegają składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.
Odpisy amortyzacyjne w okresie zawieszenia wykonywania działalności na gruncie ustawy o rachunkowości
Zgodnie z art. 31 ust. 2 ustawy o rachunkowości wartość początkową środków trwałych – z wyjątkiem gruntów niesłużących wydobyciu kopalin metodą odkrywkową – zmniejszają odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe dokonywane w celu uwzględnienia utraty ich wartości, na skutek używania lub upływu czasu. Art. 32 ust. 1 tej ustawy wskazuje natomiast, że odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środka trwałego dokonuje się drogą systematycznego, planowego rozłożenia jego wartości początkowej na ustalony okres amortyzacji. Rozpoczęcie amortyzacji następuje nie wcześniej niż po przyjęciu środka trwałego do używania, a jej zakończenie – nie później niż z chwilą zrównania wartości odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych z wartością początkową środka trwałego lub przeznaczenia go do likwidacji, sprzedaży lub stwierdzenia jego niedoboru, z ewentualnym uwzględnieniem przewidywanej przy likwidacji ceny sprzedaży netto pozostałości środka trwałego.
Zwróćmy uwagę, że dokonywanie odpisów amortyzacyjnych następuje nie tylko w związku z ich używaniem, ale także na skutek upływu czasu. W konsekwencji oznacza to, że odpisów amortyzacyjnych dla celów bilansowych dokonuje się bez przerw, ponieważ nawet pomimo czasowego zaprzestania wykorzystywania danego składnika majątku do prowadzenia działalności gospodarczej, np. w wyniku zawieszenia działalności, w dalszym ciągu ma miejsce ekonomiczne zużycie tego środka trwałego.
Potwierdzenie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych możemy znaleźć także w art. 12 ust. 3b ustawy o rachunkowości, z którego wynika, że można nie zamykać ksiąg rachunkowych za rok obrotowy, w którym działalność jednostki przez cały czas pozostawała zawieszona, chyba że jednostka dokonuje odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych lub występują inne zdarzenia wywołujące skutki o charakterze majątkowym lub finansowym. Co prawda przepis ten odnosi się do możliwości niezamykania ksiąg rachunkowych za rok obrotowy, w którym działalność jednostki przez cały czas pozostawała zawieszona, jednak wyraźnie wskazuje, że w okresie zawieszenia wykonywania działalności dopuszcza się dokonywanie odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych.
Przykład 1.
Spółka z o.o. zawiesiła działalność gospodarczą 1 stycznia 2024 roku i nie odwiesiła jej do końca roku. Rok obrotowy spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Mimo zawieszenia działalności spółka przez cały 2024 rok dokonywała bilansowych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych. Czy może ona skorzystać z uproszczenia i nie zamykać ksiąg rachunkowych za 2024 rok?
Nie. Zgodnie z art. 12 ust. 3 pkt 1 ustawy o rachunkowości można nie zamykać ksiąg rachunkowych za rok obrotowy, w którym działalność jednostki przez cały czas pozostawała zawieszona, chyba że jednostka dokonuje odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych lub występują inne zdarzenia wywołujące skutki o charakterze majątkowym lub finansowym. Zatem mimo zawieszenia działalności gospodarczej przez cały rok obrotowy pokrywający się z rokiem kalendarzowym spółka ma obowiązek zamknąć księgi rachunkowe i sporządzić sprawozdanie finansowe za 2024 rok, ponieważ dokonywała odpisów amortyzacyjnych.
Odpisy amortyzacyjne dla celów bilansowych podczas zawieszenia działalności gospodarczej
Środki trwałe posiadane przez jednostkę prowadzącą księgi rachunkowe w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej podlegają amortyzacji bilansowej na zasadach ogólnych. Na okres zawieszenia działalności wstrzymana jest jedynie amortyzacja dla celów podatkowych.
Przykład 2.
Spółka z o.o. zawiesiła wykonywanie działalności gospodarczej 1 czerwca 2025 roku. W ewidencji środków trwałych spółka posiada maszynę do cięcia blach, wprowadzoną do użytkowania w styczniu 2023 roku. Wartość początkowa maszyny wynosi 120 000 zł. Została ona zakwalifikowana do grupy 6 Klasyfikacji Środków Trwałych, dla której roczna stawka amortyzacyjna wynosi 10%. Spółka stosuje metodę liniową amortyzacji. Na podstawie Klasyfikacji Środków Trwałych maszyna została zaliczona do podgrupy 41 „Obrabiarki do metali”, dla której podstawowa stawka amortyzacyjna wynosi 14% rocznie. Również taka stawka amortyzacyjna została przyjęta przez jednostkę dla celów bilansowych.
W czasie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej maszyna nie jest wykorzystywana, jednak ze względu na jej ekonomiczne zużycie podlega dalszej amortyzacji bilansowej na zasadach ogólnych. Należy pamiętać, że w przeciwieństwie do amortyzacji bilansowej amortyzacja podatkowa środka trwałego w czasie zawieszenia działalności gospodarczej powinna zostać wstrzymana. Zatem jednostka kontynuuje dokonywanie odpisów amortyzacyjnych dla celów bilansowych w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na analogicznych zasadach jak przed zawieszeniem działalności, jednak nie ujmuje tych opisów w kosztach uzyskania przychodów.
Naliczanie i księgowanie odpisu amortyzacyjnego w czerwcu 2025 roku (pierwszy miesiąc zawieszenia działalności gospodarczej):
Roczna kwota amortyzacji: 120 000 zł × 14% = 16 800 zł
Miesięczna kwota amortyzacji: 16 800 zł ÷ 12 miesięcy = 1400 zł
Ujęcie odpisu amortyzacyjnego w księgach rachunkowych:
- Wn konto 400 „Amortyzacja” (w analityce: „Amortyzacja – NKUP”) – kwota: 1400 zł
- Ma konto 070 „Umorzenie środków trwałych” – kwota: 1400 zł
Polecamy:
