Odpisy amortyzacyjne w księgach rachunkowych

Środki trwałe są nieodłączną częścią większości przedsiębiorstw. Uznanie danego składnika majątku za środek trwały wymaga spełnienia szeregu warunków. Niewłaściwe zakwalifikowanie lub błędne ustalenie wartości początkowej może przyczynić się do popełniania błędów dokonując odpisy amortyzacyjne przez wiele miesięcy, a nawet lat, dlatego warto zachować szczególną ostrożność, przyjmując środek trwały do użytkowania w przedsiębiorstwie.

Kiedy składnik majątku stanowi środek trwały?

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości środki trwałe to rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki.

• nieruchomości, w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego;

• maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy;

• ulepszenia w obcych środkach trwałych;

• inwentarz żywy.

Środki trwałe oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu zalicza się do aktywów trwałych jednej ze stron umowy.

Dla potrzeb statystycznych środki trwałe podlegają klasyfikacji wyodrębniającej na pierwszym szczeblu podziału klasyfikacyjnego dziesięć grup środków trwałych. Jest ona ściśle powiązana z przepisami podatkowymi, ponieważ na jej podstawie są ustalane stawki amortyzacji podatkowej dla poszczególnych grup (zbiorów i podzbiorów) środków trwałych.

Księga inwentarzowa

Przedsiębiorstwo posiadające środki trwałe powinno posiadać księgę inwentarzową, która może być prowadzona łącznie dla wszystkich środków trwałych, bez względu na ich klasyfikację rodzajową lub z podziałem na grupy rodzajowe. Zapisów w księdze należy dokonywać chronologicznie, a każdy składnik majątku powinien mieć odrębny numer inwentarzowy.

Księga inwentarzowa powinna zawierać następujące elementy:

• numer inwentarzowy;

• nazwę obiektu;

• wartość początkową obiektu i jej zmiany;

• datę nabycia;

• oznaczenie, numer i datę dowodów będących podstawą prowadzenia obiektu do ksiąg;

• uwagi.

Księgi inwentarzowe powinny podlegać uzgodnieniu z ewidencją księgową na koniec każdego roku obrotowego.

Ewidencja środków trwałych w księgach rachunkowych

Do ewidencji środków trwałych w księdze głównej można zastosować następujące konta:

• 010 „Środki trwałe” – konto zapasowe odzwierciedlające równowartość przyjętych do używania środków trwałych w momencie ich przyjęcia;

• 070 „Umorzenie środków trwałych” – konto korygujące wykazujące zmniejszenia wartości początkowej środków trwałych w wyniku ich zużycia;

• 400 „Amortyzacja” – konto wynikowe będące elementem składowym zbioru kosztów układu rodzajowego i odzwierciedlające równowartość ustalonego i odniesionego w ciężar kosztów zużycia środków trwałych.

Taki zakres kont charakteryzuje się jednak małą pojemnością informacyjną, dlatego warto wykorzystać zasadę podzielności poziomej kont, tworząc konta analityczne do kont syntetycznych 010 „Środki trwałe” i 070 „Umorzenie środków trwałych” odpowiadające Klasyfikacji Środków Trwałych.

Wartość początkowa środka trwałego

Wprowadzając dany składnik majątku do ewidencji środków trwałych, należy ustalić wartość początkową środka trwałego. Środki trwałe wykazuje się w księgach rachunkowych w wartości początkowej w momencie przyjęcia ich do użytkowania.

Wartość tę ustala się w różny sposób w zależności od sposobu pozyskania danego składnika majątku. W szczególności za wartość początkową uznaje się:

• cenę nabycia w przypadku odpłatnego nabycia środka trwałego;

• koszt wytworzenia przy wytworzeniu składnika majątku we własnym zakresie;

• wartość rynkową albo wartość z umowy darowizny, jeżeli jest niższa od wartości rynkowej w razie nabycia środka trwałego w drodze darowizny;

• ustaloną przez wnoszącego na dzień wniesienia wkładu wartość środka trwałego nie wyższą od wartości rynkowej w przypadku nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki kapitałowej.

Cena nabycia to cena zakupu (cena, którą należy zapłacić sprzedającemu za zakupiony składnik majątku) powiększona o koszty związane z transakcją zakupu naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania i pomniejszona np. o rabaty czy upusty.

Przyjęcie środka trwałego do użytkowania w przedsiębiorstwie następuje na podstawie dokumentu „OT – Przyjęcie środka trwałego” w ustalonej wartości początkowej. Ujęcie operacji w księgach rachunkowych wygląda następująco:

• Wn konto 010 „Środki trwałe”,

• Ma konto 300 „Rozliczenie zakupu”.

Amortyzacja środków trwałych

Środki trwałe w miarę upływu czasu, wobec ich wykorzystania w działalności oraz w związku z szybkim postępem technologicznym i technicznym, zużywają się, tracąc stopniowo swoją wartość. Zużycie środków trwałych w przedsiębiorstwie powoduje zmniejszenie ich wartości początkowej (umorzenie) i jednocześnie zwiększa koszty działalności (amortyzacja).

Zgodnie z art. 31 ust. 2 ustawy o rachunkowości amortyzacji nie podlegają grunty niesłużące wydobyciu kopalin metodą odkrywkową, a także dzieła sztuki i obiekty muzealne. Są to środki trwałe, które z założenia mimo upływu czasu nie tracą na wartości.

Wartość początkowa środka trwałego stanowi podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Wprowadzając środek trwały do ewidencji, poza wartością początkową należy ustalić okres lub stawkę i metodę jego amortyzacji. Wielkość i tempo zużycia odzwierciedlane w księgach rachunkowych uzależnione jest m.in. od czasu, warunków i intensywności użytkowania danego składnika majątku. Ustalając okres i stawkę amortyzacji, powinno się przede wszystkim uwzględnić czas ekonomicznej użyteczności środka trwałego, czyli czas, w którym dany składnik majątku będzie użytkowany w przedsiębiorstwie, a firma będzie uzyskiwała z tego tytułu korzyści ekonomiczne. Poprawność stosowanych okresów i stawek amortyzacji środków trwałych powinna być przez jednostkę okresowo weryfikowana, powodując odpowiednią korektę dokonywanych w następnych latach obrotowych odpisów amortyzacyjnych.

Metody amortyzacji

Przedsiębiorstwo samodzielnie dokonuje wyboru metody amortyzacji danego środka trwałego, na kierowniku jednostki spoczywa zatem obowiązek określenia sposobu rozłożenia wartości początkowej obiektu na przestrzeni przewidywanego okresu użytkowania. Ustalając metodę amortyzacji, trzeba mieć na uwadze, że wybranej metody nie można zmieniać i należy stosować ją przez cały okres użytkowania środka trwałego.

Wyróżnia się w szczególności następujące metody amortyzacji środków trwałych:

• liniową;

• degresywną – metoda amortyzacji przyspieszonej lub malejącej;

• naturalną – metoda jednostek produkcji lub zróżnicowanego odpisu.
  
  

Metoda liniowa polega na dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środka trwałego w równych następujących po sobie okresach rocznych (miesięcznych) przez cały rok użyteczności ekonomicznej tego środka. Przy degresywnej metodzie amortyzacji podstawa dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest zmienna, a stawka amortyzacji stała.

Odpisy amortyzacyjne w księgach rachunkowych

Naliczenie amortyzacji rozpoczyna się nie wcześniej niż po przyjęciu środka trwałego do użytkowania, czyli od następnego dnia po przyjęciu lub od pierwszego dnia miesiąca następującego po oddaniu obiektu do używania). Zakończenie amortyzacji powinno nastąpić z chwilą rozchodu środka trwałego oraz w miesiącu, w którym nastąpiło zrównanie wartości początkowej środka trwałego z dotychczasowym zużyciem (umorzeniem).

Bieżąca amortyzacja odpowiadająca przewidywanemu okresowi używania obiektu obciąża koszty działalności operacyjnej przedsiębiorstwa. Wartość dotychczasowego zużycia (umorzenia) ewidencjonuje się na koncie 070 „Umorzenie środków trwałych”. Równowartość dotychczasowego zużycia koryguje wartość początkową (wartość brutto) do wartości księgowej (wartość netto).

Dokonane odpisy amortyzacyjne ujmują się w księgach rachunkowych w następujący sposób:

• Wn konto 400 „Amortyzacja”,

• Ma konto 070 „Umorzenie środków trwałych”.

Przedsiębiorstwo powinno prowadzić tabele umorzeń i amortyzacji, które są zakładane na początek każdego roku obrotowego na podstawie danych pochodzących z kart środków trwałych. Tabele umorzeń i amortyzacji powinny zawierać następujące dane:

• określenie obiektu inwentarzowego (numer inwentarzowy i nazwa), wartości początkowej i dotychczasowego umorzenia;

• ujęcie stopy procentowej umorzenia oraz rocznej kwoty umorzenia;

• wskazanie kwoty miesięcznego odpisu – za dany miesiąc i narastająco od początku roku obrotowego;

• podsumowanie wartości początkowej, umorzenia i wartości końcowej wszystkich obiektów zamieszczonych w tabeli.