Poradnik Przedsiębiorcy

Opakowania zwrotne - rozliczenie na gruncie VAT i PIT

Sprzedaż w opakowaniach zwrotnych zyskuje na popularności. Wpływa na to nie tylko opłacalność takiego rozwiązania, lecz także coraz większa dbałość przedsiębiorców i konsumentów o środowisko. Pozostawanie w obrocie opakowań zwrotnych upraszcza proces produkcji i dystrybucji towaru oraz ogranicza koszty. Opakowania zwrotne - jak rozliczać sprzedaż w takich opakowaniach na gruncie VAT i PIT od strony nabywcy i sprzedawcy? Odpowiedź w artykule!

Opakowania zwrotne a podstawa opodatkowania VAT

Koszty opakowania co do zasady są wliczane do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.Art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 2 ustawy o AT
„Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.Podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy”.

Wyjątkiem od powyższej reguły jest sprzedaż towarów w opakowaniach zwrotnych. Sprzedawcy na podstawie zawartej umowy zobowiązują odbiorów do ich zwrotu albo do tego zachęcają poprzez pobieranie kaucji.

Art. 29a ust. 11 ustawy o VAT
„Do podstawy opodatkowania nie wlicza się wartości opakowania, jeżeli podatnik dokonał dostawy towaru w opakowaniu zwrotnym, pobierając kaucję za to opakowanie lub określając taką kaucję w umowie dotyczącej dostawy towaru”.

Opakowanie i opakowanie zwrotne – definicja

W ustawie o podatku od towarów i usług nie określono definicji opakowania ani opakowania zwrotnego. W celu ustalenia, czym one są, należy odnieść się do słownikowej definicji tych pojęć.Opakowanie – to, czym dana rzecz jest opakowana, czasem również z zawartością.Zgodnie z ustawą o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi, opakowaniem jest wyrób, w tym wyrób bezzwrotny, wykonany z jakiegokolwiek materiału, przeznaczony do przechowywania, ochrony, przewozu, dostarczania lub prezentacji produktów, od surowców kierowanych do dalszego przetwarzania lub zużycia przemysłowego, do towarów przetworzonych, przeznaczonych do sprzedaży detalicznej konsumentom.Opakowanie zwrotne – coś, czym dana rzecz jest opakowana, a przedmiot taki może być zwrócony.Opakowania zwrotne nadają się zatem do powtórnego lub wielokrotnego użytku, aż do ich fizycznego zużycia bądź zniszczenia.

Kaucja i sposób postępowania w przypadku niezwrócenia przez nabywcę opakowania

Kaucja to suma pieniężna złożona jako gwarancja dotrzymania zobowiązania i stanowiąca odszkodowanie w razie niedopełnienia zobowiązania. Zgodnie z wyżej przytoczonymi przepisami ustawy o VAT, w przypadku gdy sprzedawca dokonał dostawy towaru w opakowaniu zwrotnym, pobierając za nie kaucję lub określając kaucję w zawartej umowie, kosztów opakowania zwrotnego nie wlicza się do podstawy opodatkowania podatkiem VAT. Kaucja jest zwracana nabywcy przy zwrocie opakowania, a samo opakowanie pozostaje własnością sprzedawcy. Nie stanowi ona należności za dany towar w rodzaju przedpłaty, zaliczki czy zadatku, pobranie kaucji nie jest też usługą.

Wydanie opakowań zwrotnych za kaucją nie jest dokumentowane fakturą, co zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej z 17 lipca 2015 roku, sygn. ILPP4/4512-1-136/15-2/BA, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.
„Na mocy art. 29a ust. 11 ustawy w podstawie opodatkowania nie uwzględnia się wartości opakowań zwrotnych, jeżeli są one objęte kaucją lub kaucja taka została określona w umowie dotyczącej dostawy towarów. Wydanie opakowań zwrotnych za kaucją nie jest dokumentowane fakturą VAT”.

Trzeba mieć na uwadze, że niezwrócenie przez nabywcę opakowania zwrotnego rodzi określone konsekwencje podatkowe.Art. 29a ust. 12 ustawy o VAT
„W przypadku niezwrócenia przez nabywcę opakowania, o którym mowa w ust. 11, podstawę opodatkowania podwyższa się o wartość tego opakowania:
1) w dniu następującym po dniu, w którym umowa przewidywała zwrot opakowania – jeżeli tego opakowania nie zwrócono w terminie określonym w umowie;
2) 60. dnia od dnia wydania opakowania – jeżeli w umowie nie określono terminu zwrotu tego opakowania”.
Wydanie kupującemu opakowania zwrotnego i pobranie za niego kaucji nie jest dokumentowane fakturą VAT. Obowiązek wystawienia faktury przez sprzedawcę występuje dopiero wtedy, gdy nabywca nie dokona zwrotu danego opakowania w określonym terminie. W takiej sytuacji należy podwyższyć podstawę opodatkowania o kwotę pobranej lub określonej w umowie kaucji pomniejszonej o należny podatek, ponieważ zostaje ona pobrana w kwocie brutto.

Zgodnie z art. 106i ust. 5 ustawy o VAT sprzedawca ma wówczas obowiązek wystawić fakturę nie później niż:

  • 7. dnia od określonego w umowie dnia zwrotu opakowania,

  • 60. dnia od dnia wydania opakowania, jeżeli w umowie nie określono terminu jego zwrotu.

Może się zdarzyć, że kupujący dokona zwrotu opakowania. Na sprzedawcy spoczywa wówczas obowiązek wystawienia faktury korygującej, przez co następuje zmniejszenie podstawy opodatkowania o wartość zwróconych sprzedawcy opakowań.Art. 106j ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT
„W przypadku gdy po wystawieniu faktury dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań podatnik wystawia fakturę korygującą”.

Przykład 1.

Pan Jakub jest producentem i dystrybutorem soków, które dostarcza do nabywców w opakowaniach zwrotnych, a mianowicie szklanych butelkach i skrzynkach. Dostarczając towar, pan Jakub pobiera kaucje od kupujących. Czy do podstawy opodatkowania podatkiem VAT sprzedanych soków pan Jakub powinien wliczyć wartość opakowań zwrotnych? Jak postąpić w sytuacji, gdy odbiorca nie zwróci tych opakowań w terminie określonym w umowie?

Pan Jakub sprzedając soki i pobierając kaucje za opakowania zwrotne – szklane butelki i skrzynki – nie powinien wliczać tych kaucji do podstawy opakowania. Dopiero wówczas, gdy nabywca nie zwróci przedsiębiorcy tych opakowań, ma on obowiązek zwiększyć podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Czy nabywca ma prawo do odliczenia podatku VAT z faktury za opakowania zwrotne?

Nabywca, który otrzyma fakturę VAT zwiększającą podstawę opodatkowania z tytułu niezwróconych sprzedawcy opakowań zwrotnych, ma prawo do odliczenia podatku VAT z tej faktury, oczywiście pod warunkiem, że nabywca jest czynnym podatnikiem VAT, a nabyte w opakowaniach zwrotnych towary są wykorzystane do działalności opodatkowanej.

Opakowania zwrotne a PIT

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych nie należy ewidencjonować w KPiR przychodów i kosztów, których wysokość nie wpływa na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku. Otrzymywane przez sprzedawcę kaucje zwrotne z tytułu dostawy towarów w opakowaniach zwrotnych jako nie mające wpływu na ustalenie dochodu (straty) i wysokość należnego podatku za dany rok podatkowy, nie powinny być zatem ujmowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Potwierdza to interpretacja indywidualna z 29 kwietnia 2011 r., sygn. IBPBI/1/415-96/11/RM, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach:
„[…] stwierdzić należy, iż przychody i koszty, których wysokość nie ma wpływu na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku, nie mogą być w księdze ujmowane. Zatem otrzymywane kaucje zwrotne jako nie mające wpływu na ustalenie dochodu (straty) i wysokości należnego podatku za rok podatkowy nie powinny być ujmowane w prowadzonej przez Wnioskodawcę podatkowej księdze przychodów i rozchodów”.

Sprzedawca dokonujący dostaw towarów wraz z opakowaniami zwrotnymi, a także nabywca tych towarów mogą prowadzić odrębne ewidencje otrzymanych/wpłaconych kaucji zwrotnych. Kolejną opcją ewidencjonowania kaucji za opakowania zwrotne jest wykorzystanie kolumny 17 „Uwagi" podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Kolumna ta jest bowiem przeznaczona do wpisywania uwag co do treści zapisów w kolumnach 2–16.

Jak widzimy, opodatkowanie podatkiem VAT i PIT otrzymanych kaucji z tytułu dostawy towarów w opakowaniach zwrotnych jest analogiczne. Do podstawy opodatkowania nie wlicza się wartości opakowań zwrotnych w przypadku, gdy przedsiębiorca dokonał dostawy towarów w tych opakowaniach i pobrał za nie kaucję lub określił wysokość kaucji w umowie.