Spółka jawna jako podmiot powiązany na gruncie PIT i VAT

Prowadząc działalność gospodarczą, przedsiębiorcy zakładają spółki. Jedną z najczęściej wybieranych jest spółka jawna. Powodem wyboru tej formy prowadzenia działalności jest prostota rozliczeń podatkowych. Ponadto spółkę tę bardzo łatwo założyć bez konieczności ponoszenia znaczących kosztów. Temat niniejszego artykułu jest spółka jawna jako podmiot powiązany.

Spółka jawna - podstawowe informacje

Spółka jawna jest spółką osobową, stosownie zaś do art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych (ksh) może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Zaciąganie zobowiązań odbywa się bezpośrednio na rachunek spółki. Spółka – jako przedsiębiorca – działa pod firmą (patrz art. 22 § 1). Występuje jako strona stosunków prawnych i może pozywać oraz być pozywana. 

Majątek spółki jawnej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. Oznacza to, że spółka jawna może w pełnym zakresie uczestniczyć w obrocie gospodarczym i być podmiotem stosunków prawnych.

Mimo to nie jest osobą prawną, lecz jednostką organizacyjną wyposażoną w zdolność prawną (patrz art. 331 Kodeksu cywilnego). 

Każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika z udziału w stratach. Natomiast wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego.

Opodatkowanie wspólników podatkiem dochodowym

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dalej: ustawa o PIT – przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku oraz zasadniczo łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu.

W związku z powyższym przychód i koszty jego uzyskania przypadające na danego wspólnika ustalane są w takiej wysokości, w jakiej wspólnik uczestniczy w zysku spółki jawnej. Udział w zysku spółki jawnej danego wspólnika określa się na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych i umowy danej spółki jawnej.

Przypomnijmy, że podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu danego roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy.

Ponadto podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie według ustalonego wzoru o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej starty) w roku podatkowym – w terminie od 15 lutego do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Każdy ze wspólników spółki jawnej powinien opodatkować rzeczywiście uzyskany dochód z udziału w spółce, a za dochód faktycznie uzyskany należy uznać dochód przypadający na ostatni dzień roku obrotowego, ponieważ wspólnicy mogą żądać wypłaty ze spółki jedynie z zysku przypadającego na nich zgodnie z proporcją ustaloną na ostatni dzień roku obrotowego.

W przypadku zatem, gdy wielkość przypadających na wspólników udziałów w zysku na koniec bieżącego roku obrotowego spółki w stosunku do wielkości tych udziałów przyjętych do obliczenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych ulegnie zmianie, to dochód za dany rok obrotowy powinien być ustalony zgodnie z wielkością udziału w zysku ustaloną na koniec roku obrotowego spółki, a nie zgodnie z wielkością udziału w zysku przyjętą do obliczenia poszczególnych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z wejściem w życie 1 stycznia 2021 roku przepisów Ustawy z dnia 28 listopada 2020 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw niektóre spółki jawne mogą uzyskać status podatnika podatku CIT.

Nowe regulacje dotyczą spółek, których wspólnikami nie są wyłącznie osoby fizyczne. Mogą one nie zostać podatnikami CIT, jeśli nie złożą informacji o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki.

Informacje składamy na formularzu CIT-15J oraz załączniku do tego formularza CIT/JW, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę spółki jawnej oraz do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla każdego podatnika osiągającego dochody z takiej spółki. 

Wzory informacji zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej w sprawie wzoru informacji o podatnikach podatku dochodowego posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku spółki jawnej.

Informacje winny być składane przed rozpoczęciem roku obrotowego spółki oraz w każdym przypadku, gdy nastąpi zmiana w składzie podatników, w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia zmiany.

Spółka jawna jako podmiot powiązany

Podmioty powiązane to podmioty, pomiędzy którymi istnieją różne relacje. Mogą mieć one charakter kapitałowy, zarządczy, kontrolny czy osobowy. Mogą wpływać na fakt, że warunki transakcji, w tym ceny transferowe, pomiędzy tymi podmiotami odbiegają od warunków, jakie zastosowałyby podmioty niepowiązane, tj. takie, pomiędzy którymi tego rodzaju relacje nie występują, zawierające podobną transakcję i działające w porównywalnych okolicznościach. 

Choć podstawowym celem działania każdego niepowiązanego przedsiębiorcy będzie więc maksymalizacja zysku, to podmioty powiązane mogą kierować się innymi celami, na przykład maksymalizacją zysków grupy kapitałowej jako całości, a niekoniecznie poszczególnych jej członków.

Podmioty powiązane definiowane są jako:

1. podmioty, z których jeden wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
2. podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

• ten sam inny podmiot lub
• małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
• spółka niemająca osobowości prawnej i jej wspólnicy, lub
• podatnik i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółka kapitałowa wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Przez „wywieranie znaczącego wpływu” należy rozumieć:

1. posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

• udziałów w kapitale lub
• praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących albo zarządzających, lub
• udziałów bądź praw do udziału w zyskach lub majątku albo ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub

Przykład 1.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka jawna mają siedziby znajdujące się na terytorium Polski. Spółka cywilna jest podatnikiem podatku PIT. Spółki zawarły umowy o świadczenie usług obsługi informatycznej. Osoby będące w zarządzie spółki z o.o. są jednocześnie wspólnikami spółki jawnej posiadającymi po 45% udziałów. Czy spółka uznana będzie za „podmiot powiązany” ze spółką jawną na podstawie ustawy o CIT?

Ze względu na specyfikę spółki jawnej, która nie jest formalnie podatnikiem podatku dochodowego (przepisy Kodeksu spółek handlowych nie przyznają spółce jawnej osobowości prawnej, a zarazem oczywiście nie jest ona również osobą fizyczną), brak jest możliwości stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie podmiotów powiązanych, ponieważ spółka jawna nie może zostać uznana za spełniającą definicję „podmiotu krajowego”. Zatem za powiązane nie można uznać spółki z o.o. i spółki jawnej, której wspólnicy są członkami zarządu spółki z o.o.

Podsumowując, w wielu przypadkach spółka jawna nie jest podmiotem powiązanym, mimo że te same podmioty występują w spółce jawnej i spółce kapitałowej.