Tematyka opodatkowania sprzedaży udziałów w spółce komandytowej jest o tyle interesująca, że w aktualnym stanie prawnym spółka komandytowa jest podatnikiem podatku CIT. To z kolei powoduje, że inne skutki podatkowe wystąpią w przypadku, gdy ma miejsce sprzedaż udziałów w spółce komandytowej, a inne np. w spółce jawnej.
Sprzedaż udziałów w spółce komandytowej - ustalenie źródła przychodu
Z uwagi na wspomnianą okoliczność związaną z kwalifikacją spółki komandytowej jako podatnika podatku CIT przychody ze sprzedaży udziałów (czyli ogółu praw i obowiązków w spółce) należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT.
Potwierdza to treść art. 17 ust. 1ab pkt 1 ustawy PIT, gdzie możemy przeczytać, że do przychodów z kapitałów pieniężnych zalicza się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych, które powstają w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji).
W powyższym przepisie mowa jest o udziałach i akcjach. W konsekwencji należy sięgnąć do słowniczka definicji ustawowych.
W art. 5a pkt 28 ustawy PIT czytamy, że gdy mowa o spółce – oznacza to:
- spółkę posiadającą osobowość prawną,
- spółkę kapitałową w organizacji,
- spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
- spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
- spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
Natomiast w myśl art. 5a pkt 29 ustawy PIT, kiedy mowa o udziale lub akcji, oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w pkt 28 lit. c–e.
W rezultacie na gruncie podatku PIT ogół praw i obowiązków w spółce komandytowej jest traktowany jako udział. To z kolei przekłada się na kwestie opodatkowania sprzedaży, ponieważ odpłatne zbycie ogółu praw i obowiązków zaliczymy do przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji).
Podstawa opodatkowania i stawka podatku przy sprzedaży udziałów w spółce komandytowej
Zakwalifikowanie sprzedaży udziałów w spółce komandytowej do kapitałów pieniężnych implikuje określone skutki w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania oraz stawki podatku.
W przypadku kapitałów pieniężnych stawka podatku wynosi 19% dochodu.
Sam dochód, zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy PIT, określany jest jako różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.
Wskażmy, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy PIT nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.
W świetle powyższego możemy zatem stwierdzić, że opodatkowaniu podlega nadwyżka ceny sprzedaży udziałów w spółce komandytowej nad wydatkiem poniesionym na objęcie ogółu praw i obowiązków w takiej spółce.
Za wydatki na nabycie lub objęcie udziałów w spółce komandytowej należy więc uznać te faktycznie poniesione przez podatnika (fizycznie wydatkowane środki) w związku z objęciem tego prawa. W przypadku gdy prawo do udziału w spółce komandytowej nabywane jest w zamian za środki pieniężne, wydatkiem na nabycie tego prawa jest kwota faktycznie zapłacona za ten udział.
W tym miejscu trzeba także wskazać na przepisy przejściowe związane ze zmianą statusu spółki komandytowej z transparentnej podatkowo na podatnika podatku CIT.
Otóż zgodnie z treścią art. 13 ust. 2 pkt 2 ustawy nowelizującej, jeżeli udziały w spółce komandytowej zostały nabyte lub objęte przez wspólnika przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przychód wspólnika z tytułu odpłatnego zbycia tych udziałów pomniejsza się o:
- wydatki na nabycie lub objęcie udziału w takiej spółce oraz
- o część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce i o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.
W zakresie rozliczenia podatkowego należy wskazać, że przychody z kapitałów pieniężnych nie wymagają opłacania zaliczek na podatek w trakcie roku.
Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów PIT-38, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.
W myśl natomiast art. 30b ust. 6 pkt 1 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu PIT-38 wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny.
W konsekwencji podatnik zobowiązany jest do samodzielnego rozliczenia podatku w zeznaniu PIT-38 składanym w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.
Identycznie w tej kwestii wypowiedział się Dyrektor KIS w interpretacji z 7 kwietnia 2022 roku, nr 0112-KDIL2-1.4011.17.2022.1.KF, w której czytamy, że w związku ze sprzedażą ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej powstał po stronie podatnika przychód, który należy kwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych.
Przychód ten podatnik może pomniejszyć o wydatki poniesione na nabycie lub objęcie udziału w tej spółce. Tak wyliczony dochód podlega opodatkowaniu według stawki 19%. W terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym miała miejsce sprzedaż, podatnik ma obowiązek rozliczyć się z tej transakcji, składając zeznanie podatkowe na formularzu PIT-38.
W tym samym terminie powinien wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z tego zeznania.
Reasumując, zmiana statusu spółki komandytowej spowodowała, że sprzedaż ogółu praw i obowiązków w takiej spółce to obecnie przychód z kapitałów pieniężnych. Oznacza to, że do opodatkowania dochodu z tego tytułu należy zastosować 19% stawkę zryczałtowanego podatku wynikającą z art. 30b ustawy PIT.
