W ramach naszego artykułu zastanowimy się, czy podwykonawca świadczący usługi za granicą ma obowiązek dokonania rejestracji na potrzeby VAT UE. W tym bowiem zakresie pojawia się pytanie, czy należy stosować polskie regulacje podatkowe, czy też przepisy kraju, w którym usługi budowlane są wykonywane. W artykule przedstawiamy, czy w sytuacji, w której dokonywane są usługi świadczone przez podwykonawców wymagana jest rejestracja do VAT UE!
Ustalenie miejsca świadczenia dla usług budowlanych podwykonawców
Przede wszystkim należy ustalić, w którym kraju usługa jest opodatkowana. W przypadku usług budowlanych wykonywanych na rzecz innego podatnika należy rozstrzygnąć, czy będzie to kraj usługodawcy, usługobiorcy, czy też kraj położenia nieruchomości.
W celu odpowiedzi na tak postawione pytanie należy sięgnąć do treści art. 28e ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.
W świetle przywołanego przepisu miejscem opodatkowania usługi budowlanej jest kraj położenia nieruchomości.
Podkreślić należy, że reguła ta ma zastosowanie zarówno do usług budowlanych świadczonych pomiędzy głównym wykonawcą a inwestorem, jak i do usług budowlanych świadczonych przez podwykonawców.
W konsekwencji także w przypadku, gdy podwykonawca z Polski świadczy usługi na rzecz głównego wykonawcy z Polski, miejscem ich opodatkowania jest kraj położenia nieruchomości.
Przykład 1.
Główny wykonawca mający siedzibę w Polsce świadczy usługę budowlaną na nieruchomości położonej w Niemczech na rzecz szwajcarskiego inwestora. W takim przypadku zgodnie z art. 28e ustawy VAT miejscem opodatkowania usługi jest terytorium Niemiec.
Przykład 2.
Podwykonawca z Polski świadczy usługę budowlaną na nieruchomości położonej w Niemczech na rzecz polskiego wykonawcy. Również i w tym przypadku usługa nie podlega opodatkowaniu w Polsce, lecz w Niemczech.
Usługi świadczone przez podwykonawców a VAT UE
W świetle przedstawionych argumentów pojawia się jednak pytanie, czy podwykonawca nie powinien dokonać rejestracji dla potrzeb VAT UE z uwagi na świadczenie usług poza terytorium kraju.
Jeżeli popatrzymy na treść art. 97 ustawy o VAT, to możemy tam przeczytać, że podatnicy podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności.
Powyższy obowiązek stosuje się odpowiednio również do podatników, którzy:
- nabywają usługi, do których stosuje się art. 28b, jeżeli stanowiłyby one u nich import usług;
- świadczą usługi, do których stosuje się art. 100 ust. 1 pkt 4, dla podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej.
Naczelnik urzędu skarbowego potwierdza zarejestrowanie podmiotu, o którym mowa w ust. 1–3, jako podatnika VAT UE.
W kontekście przedstawionego problemu nie mamy do czynienia ani z czynnością WDT, ani z WNT. Nie dochodzi także do nabycia usług, o których mowa w art. 28b przez podwykonawcę. Pozostaje zatem do rozważenia, czy w takim przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem usług, do których stosuje się art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT.
Przywołany art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT stanowi o usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca.
Trzeba zatem zwrócić uwagę, że żadna z powyższych regulacji nie odnosi się do usług określonych w art. 28e ustawy o VAT.
W konsekwencji podwykonawca świadczący usługi budowlane za granicą nie ma obowiązku rejestracji na potrzeby VAT UE.
Rozliczenie usług podwykonawców wykonujących prace budowlane za granicą
Na zakończenie warto wskazać, w jaki sposób powinno przebiegać rozliczenie podatku VAT zarówno w przypadku głównego wykonawcy, jak i podwykonawcy.
Jak wskazaliśmy na wstępie, z uwagi na treść art. 28e ustawy VAT żadna z tych usług nie podlega opodatkowaniu w Polsce. Ani na poziomie głównego wykonawcy, ani też na poziomie podwykonawcy. Rozliczenia należy dokonać zatem w kraju miejsca położenia nieruchomości.
Przy czym w takim przypadku możemy wyróżnić dwie możliwe sytuacje.
Po pierwsze należy rozpatrzyć przypadek, w którym to główny wykonawca dokonuje rejestracji w kraju miejsca położenia nieruchomości. W takim razie rozliczenia usługi z inwestorem dokonuje według regulacji kraju rejestracji. Natomiast podwykonawca z Polski w takiej sytuacji wystawia fakturę VAT bez kwoty i bez stawki podatku oraz z adnotacją „odwrotne obciążenie”. Obowiązek rozliczenia podatku zostaje przeniesiony na głównego wykonawcę, który w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia rozlicza podatek w kraju miejsca położenia nieruchomości.
Po drugie możemy także odnieść się do sytuacji, w której to podwykonawca rejestruje się na potrzeby zagranicznego podatku VAT. W takim wypadku podwykonawca wystawia zagraniczną fakturę i odprowadza podatek należny w kraju położenia nieruchomości.
Jak można zauważyć, w obu przypadkach nie występuje polski podatek VAT.
Podsumowując nasze rozważania, możemy wskazać, że w zakresie usług podwykonawców świadczonych poza granicami kraju należy stosować zagraniczne przepisy podatkowe. Skutkuje to tym, że taki podwykonawca nie ma obowiązku rejestrowania się na potrzeby polskiego VAT UE.
