Wykup certyfikatów inwestycyjnych jako główne źródło przychodu w podatku CIT to kwestia sporna, wywołująca wiele pytań i wątpliwości. Dlatego w poniższym artykule wyjaśniamy najważniejsze kwestie z tym związane oraz kwestie związane z określeniem, czy polski podmiot wypłacający z tego tytułu wynagrodzenie ma jako płatnik obowiązek poboru podatku u źródła. Przeczytaj i dowiedz się więcej!
Wykup certyfikatów inwestycyjnych
Kwestię wykupu certyfikatów inwestycyjnych reguluje art. 139 ustawy o funduszach inwestycyjnych. Zgodnie z tym przepisem fundusz inwestycyjny zamknięty może wykupywać certyfikaty inwestycyjne, które wyemitował, jeżeli statut funduszu tak stanowi. Fundusz inwestycyjny zamknięty może wykupywać tylko certyfikaty w pełni opłacone.
W statucie funduszu inwestycyjnego zamkniętego należy określić przesłanki, tryb i warunki wykupywania certyfikatów inwestycyjnych oraz terminy i sposób dokonywania ogłoszeń o wykupie certyfikatów. W szczególności trzeba określić, czy wykup certyfikatów inwestycyjnych następuje na żądanie uczestnika, czy niezależnie od zgłoszenia takiego żądania, oraz przypadki, w których wykup certyfikatów może nastąpić niezależnie od zgłoszenia żądania przez uczestnika funduszu.
Cena wykupu certyfikatu inwestycyjnego jest równa wartości aktywów netto funduszu, przypadającej na certyfikat inwestycyjny, według wyceny aktywów z dnia wykupu. Z chwilą wykupienia przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikaty inwestycyjne są umarzane z mocy prawa.
Kwalifikacja przychodów z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych
Przechodząc na grunt podatku CIT, należy w pierwszej kolejności wskazać, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o CIT podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).
Przepis art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, dotyczący opodatkowania przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zawiera wprost odesłanie do art. 7b ust. 1 pkt 1.
Zgodnie z art. 7b ust. 1 ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in. przychody określone w:
- pkt 1 lit. a – przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych;
- w pkt 6 przychody: z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania oraz ze zbycia ww. praw.
Zauważyć należy, że kategoria dochodów w zyskach osób prawnych obejmuje wszelkie dochody wynikające z uprawnień korporacyjnych przysługujących w stosunku do spółki kapitałowej. Certyfikaty inwestycyjne natomiast nie są ani udziałami, ani akcjami spółek kapitałowych, a fundusz inwestycyjny zamknięty jest kategorią prawną odrębną od spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej.
Certyfikaty inwestycyjne reprezentują określone prawa majątkowe uczestników mające odmienny charakter niż prawa z akcji lub udziałów – co wynika z innej funkcji ekonomicznej, jaką te certyfikaty inwestycyjne pełnią. Z perspektywy uczestnika fundusz inwestycyjny jest formą zbiorowego lokowania środków pieniężnych, a nie formą prowadzenia działalności gospodarczej. Certyfikaty nie dają więc zasadniczo uczestnikowi prawa do udziału w samych zyskach osiąganych z działalności funduszu, tak jak to ma miejsce w odniesieniu do akcji spółek akcyjnych lub udziałów spółek z ograniczoną odpowiedzialnością.
W konsekwencji dochody z wykupu i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych funduszu – nie stanowią przychodów z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT (gdyż nie dotyczą przypadku wypłacania dochodów bez wykupowania certyfikatów inwestycyjnych), lecz stanowią przychody wymienione w art. 7b ust. 1 pkt 6 jako dochód z transakcji polegającej na zbyciu certyfikatów (tytułów uczestnictwa) Funduszowi i ich umorzenia.
Przychody określone w art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Ustawodawca nie objął tych dochodów opodatkowaniem zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Wykup certyfikatów inwestycyjnych a pobór podatku u źródła
Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, są obowiązane jako płatnicy pobierać w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.
Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.
Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności.
Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania płatnika z podatnikiem.
Jednocześnie trzeba wskazać na treść interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 28 października 2024 roku (nr 0111-KDIB1-2.4010.477.2024.1.ANK), w której czytamy, że przepis art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, dotyczący opodatkowania przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zawiera wprost odesłanie do art. 7b ust. 1 pkt 1.
Tymczasem dochody z wykupu i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych funduszu, to sytuacja inna niż objęta dyspozycją art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT – tj. przypadku, gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych.
Jak wskazano powyżej, przychody te określone są w art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT i podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Ustawodawca w zakresie tych dochodów nie nałożył na płatnika obowiązku poboru podatku dochodowego.
Również Dyrektor KIS w interpretacji z 2 czerwca 2020 roku (nr 0114-KDIP2-1.4010.103.2020.1.SP) wskazał, że:
Do przypadku wykupu certyfikatów inwestycyjnych nie ma zastosowania art. 26 ustawy o CIT stanowiący o poborze 19% podatku u źródła. W rezultacie z punktu widzenia podmiotu wypłacającego taki przypadek będzie neutralny podatkowo, ponieważ podmiot ten nie pełni funkcji płatnika.
Polecamy:
