Przedsiębiorcy co do zasady rozliczają wykonywane prace jako przychód z tytułu wykonywanej działalności gospodarczej. Jednak niekiedy zdarza się, iż podpisują oni umowę zlecenia, która pokrywa się (lub nie) z zakresem prowadzonej działalności gospodarczej. Powstaje wówczas pytanie, jak rozliczyć zlecenia osoby prowadzącej działalność gospodarczą?
W ustawie o PIT jako odrębne źródła przychodu określa się :
-
działalność wykonywaną osobiście,
-
pozarolniczą działalność gospodarczą (art. 10 ustawy PIT).
Zarówno definicję działalności gospodarczej, jak i wykonywanej osobiście zawierają przepisy ustawy o PiT.
Definicja działalności gospodarczej
Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową, wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową polegającą na poszukiwaniu rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-2 i 4-9.
Jednak za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
-
odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
-
są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności,
-
wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
Warunki zaliczenia umowy zlecenia osoby prowadzącej działalność gospodarczą do działalności wykonywanej osobiście
Zaliczenie przychodów z umowy zlecenia osoby prowadzącej działalność gospodarczą do przychodów z działalności wykonywanej osobiście jest możliwe w wypadku łącznego spełnienia warunków określonych przepisami art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, a mianowicie:
-
zleconą usługę podatnik wykona osobiście bez zatrudniania innych osób, wykonujących czynności związane z istotą tej usługi,
-
umowa zlecenie lub o dzieło zostanie zawarta z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, osobą prawną bądź jej jednostką organizacyjną lub jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej,
-
umowa zlecenie lub o dzieło nie zostanie zawarta w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, co oznacza, że zlecona usługa nie wchodzi w zakres prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.
Jak widać, przepisy ustawy o PIT nie zawierają włączeń w zakresie wykonywania w ramach działalności wykonywanej osobiście tych samych czynności, które są przedmiotem działalności gospodarczej.
Tym samym należy uznać, iż podstawowe znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia (czy umowę można opodatkować w ramach umowy zlecenia) ma okoliczność, czy umowa zlecenia zostanie zawarta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Istotna jest przy tym treść umowy zlecenia, a zgodnie z zasadą swobody umów strony mogą dowolnie ułożyć stosunek cywilnoprawny. Przepisy podatkowe nie wprowadzają ograniczenia czy zakazu wykonywania w ramach działalności wykonywanej osobiście tych samych czynności, które są przedmiotem działalności gospodarczej.
Co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów uzyskiwanych z zawartej umowy zlecenia ustawodawca pozostawił stronie tej umowy.
Tym samym, jeżeli podatnik prowadzący pozarolniczą działalności gospodarczą zawiera umowę zlecenia, której zakres pokrywa się z przedmiotem prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, a z treści umowy nie wynika, aby była ona zawarta w ramach tej działalności, wówczas przychody z tytułu takiej umowy mogą być kwalifikowane jako pochodzące ze źródła przychodów, jakim jest działalność wykonywana osobiście.
Stanowisko takie potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 16 lutego 2017 r., sygn. 3063-ILPB1-3.4511.18.2017.1.KP, w której czytamy:
(…) należy stwierdzić, że w sytuacji gdy zawarcie i realizacja umowy zlecenia w istocie nie spełnia przesłanek działalności gospodarczej, wskazanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, to uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu umowy zlecenia należy zakwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegających opodatkowaniu na zasadach przewidzianych dla tego źródła przychodów.
Ponadto skoro niniejsza umowa zlecenia nie będzie zawarta w ramach działalności gospodarczej, to Wnioskodawcy będą przysługiwały koszty uzyskania przychodów w wysokości 20% uzyskanego przychodu pomniejszonego o potrącone składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i chorobowe, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
Reasumując – jeśli umowa zlecenia osoby prowadzącej działalność gospodarczą nie będzie zawarta w ramach tej działalności gospodarczej, tj. kancelarię prawną, to przychody osiągane z tego tytułu należy zakwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście i opodatkować je na zasadach przewidzianych dla tego rodzaju przychodów. Jednocześnie Wnioskodawca ma prawo zawrzeć umowę cywilnoprawną poza działalnością gospodarczą, mimo że zakres wynikających z niej czynności pokrywa się z przedmiotem działalności. Tym samym Wnioskodawca ma prawo opodatkować taką umowę poza działalnością gospodarczą i może zastosować zryczałtowane 20% koszty uzyskania przychodów. (…)
