Zmiana sposobu wykorzystywania samochodu osobowego a korekta VAT

W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej leasingowany samochód może być wykorzystywany na dwa sposoby: albo do celów mieszanych (firmowych i prywatnych), albo wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. W poniższym artykule odniesiemy się do podatkowych skutków jakie niesie za sobą zmiana sposobu wykorzystywania samochodu biorąc pod uwagę regulacje ustawy VAT.

Zasady odliczania podatku naliczonego w przypadku leasingu samochodu

Sposób wykorzystywania samochodów osobowych ma znaczenie, jeżeli chodzi o zasady odliczania podatku naliczonego VAT. Jak bowiem wynika z treści art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa, zalicza się wydatki dotyczące:

1. nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2. używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3. nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Powyższe ograniczenie nie ma zastosowania, jeżeli samochód jest wykorzystywany wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. W takim przypadku podatnik ma prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego, ale należy też pamiętać o konieczności dopełnienia obowiązków formalnych (prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdów oraz złożenie informacji VAT-26 do US).

Zmiana sposobu wykorzystywania samochodu osobowego a korekta VAT

W art. 90b ustawy VAT uregulowano mechanizm dokonywania korekty podatku naliczonego w przypadku zmiany przeznaczenia samochodu osobowego. W art. 90b ust. 1 ustawy VAT czytamy, że w przypadku, gdy w ciągu 60 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania pojazd samochodowy:

1. z pełnym prawem do odliczenia, nastąpi zmiana jego wykorzystywania na wykorzystywanie do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik jest obowiązany do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu;
2. w odniesieniu do którego kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku z faktury, nastąpi zmiana jego wykorzystywania na wykorzystywanie wyłącznie do działalności gospodarczej, podatnik jest uprawniony do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu.

Na potrzeby korekty uznaje się, że pojazd samochodowy odpowiednio nie jest już wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej albo jest wykorzystywany wyłącznie do takiej działalności, począwszy od miesiąca, w którym nastąpiła zmiana jego wykorzystywania. Korekty tej dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty.

W przypadku pojazdów samochodowych o wartości początkowej nieprzekraczającej 15 000 zł, korekty dokonuje się, jeżeli zmiana ich wykorzystywania nastąpiła w okresie 12 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania ten pojazd samochodowy.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa wprowadza system korekt podatku naliczonego, który będzie stosowany w sytuacji, gdy podatnik nabył pojazd samochodowy:

• z pełnym prawem do odliczenia, w związku z przeznaczeniem go do wykorzystywania wyłącznie w działalności gospodarczej, a następnie w okresie 60 miesięcy od nabycia zmienia jego przeznaczenie i będzie wykorzystywał ten pojazd również do innych celów niż działalność gospodarcza;
• z ograniczonym do 50% prawem do odliczenia, a następnie w okresie 60 miesięcy od nabycia dokonuje sprzedaży opodatkowanej tego pojazdu lub przeznacza ten pojazd do użytku wyłącznie w działalności gospodarczej.

Zmiana sposobu wykorzystywania samochodu nie generuje konieczności korekty rat leasingowych

Co istotne, z treści art. 90b ustawy VAT wynika, że korekcie podlegają tylko wydatki z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia pojazdu. Pozostałe wydatki związane z samochodami nie podlegają korekcie. W rezultacie również i wydatki związane z używaniem pojazdu na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu (operacyjnego) lub innej umowy o podobnym charakterze, nie podlegają korekcie. Odliczenie tych wydatków odbywa się bowiem na bieżąco (a nie jak przy nabyciu „na własność” – jednorazowo, „z góry”), zatem istnieje możliwość weryfikowania tego odliczania na bieżąco – w miesiącu dokonania zmiany przeznaczenia pojazdu podatnik winien dokonać zmiany zasad odliczania wysokości podatku.

Dyrektor KIS w interpretacji z 24 maja 2021 roku (nr 0114-KDIP4-2.4012.204.2021.1.MC) wskazał, że w przypadku gdy przysługiwało prawo do odliczenia całego podatku naliczonego od opłaty wstępnej i innych poniesionych kosztów w okresie, w którym podatnik użytkował samochód osobowy na podstawie umowy leasingu operacyjnego i wykorzystywał ten samochód wyłącznie do działalności gospodarczej, a następnie zmienił jego przeznaczenie i pojazd ten jest wykorzystywany do działalności „mieszanej” – wówczas, po zmianie przeznaczenia, podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z tytułu rat leasingowych i eksploatacji w wysokości 50% podatku wykazanego na fakturze. W tej sytuacji zmiana sposobu użytkowania samochodu osobowego nie powoduje konieczności dokonania korekty odliczenia podatku naliczonego od opłaty wstępnej i innych poniesionych kosztów za okresy rozliczeniowe przed zmianą przeznaczenia.

Przykład 1.

Pan Dominik zawarł umowę leasingu samochodu osobowego i postanowił, że pojazd będzie wykorzystywany wyłącznie na potrzeby firmowe. W tym zakresie prowadził ewidencję przebiegu pojazdu i złożył do US informację VAT-26. Dzięki temu miał prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego z tytułu faktur dokumentujących raty leasingowe. Po dwóch latach postanowił, że samochód będzie wykorzystywany do celów mieszanych, tj. zarówno firmowych, jak i jego osobistych. W jaki sposób zmiana przeznaczenia leasingowanego pojazdu wpłynie na odliczony podatek VAT?

Od miesiąca zmiany przeznaczenia pan Dominik będzie odliczał jedynie 50% kwoty podatku naliczonego z faktur otrzymanych od leasingodawcy. Zmiana przeznaczenia nie wpłynie natomiast na odliczony w poprzednich okresach podatek VAT. Pan Dominik w tym zakresie nie musi dokonywać korekty in minus.

Podsumowując powyższe, wskażmy, że dokonana zmiana sposobu wykorzystywania samochodu osobowego w okresie leasingowania nie powoduje konieczności dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego od wydatków związanych z opłatami leasingowymi oraz wydatkami eksploatacyjnymi.