Wartości niematerialne i prawne podlegają amortyzacji podatkowej i stanowią koszt w postaci systematycznego odpisywania ich wartości. Patrząc na definicję wartości niematerialnych i prawnych zawartą w ustawie o CIT, pojawia się pytanie, czy w tej kategorii mieści się również baza klientów? Czy możliwa jest amortyzacja bazy klientów?
Definicja wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu ustawy o CIT
W pierwszej kolejności wskażmy, że zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy o CIT amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:
- spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
- autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
- licencje,
- prawa określone w Ustawie z dnia 30 czerwca 2000 roku – Prawo własności przemysłowej,
- wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)
– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.
Z art. 16b ust. 1 ustawy o CIT wynika, że amortyzacji podlega m.in. know-how rozumiane jako wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej. Przy czym składnik ten powinien spełniać następujące warunki:
- być nabyty,
- nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
- przewidywany okres jego używania powinien być dłuższy niż rok,
- być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo oddany przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.
Baza klientów jako nietechniczne know-how
Chociaż ww. art. 16b ustawy o CIT wprost nie wymienia bazy klientów, to jednak zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem przyjmuje się, że baza klientów jest zaliczana do kategorii nietechnicznego know-how.
Zgodnie ze znaczeniem językowym know-how to praktyczna umiejętność lub wiedza w zakresie technologii produkcji lub technik zarządzania. Know-how składa się z wiadomości i doświadczeń o charakterze technicznym, administracyjnym, finansowym albo innego rodzaju, nadających się do stosowania w pracy przedsiębiorstwa lub do wykonywania zawodu. Pojęcie know-how obejmuje doświadczenia o charakterze technicznym i techniczno-organizacyjnym oraz doświadczenia o charakterze organizacyjnym, finansowym i handlowym przydatne do prowadzenia przedsiębiorstwa, które nie są związane z cyklem produkcyjnym. Z szerokiej definicji know-how można zatem wyodrębnić kategorię know-how technicznego oraz know-how nietechnicznego, obejmującego wiedzę organizacyjną lub handlową przydatną nie tylko w procesie produkcji.
W rezultacie przedmiotem know-how nietechnicznego są z kolei informacje o charakterze organizacyjnym, finansowym lub handlowym przydatne do prowadzenia przedsiębiorstwa (np. projekty/informacje usprawniające organizację i zbyt w handlu). Tak też uznał NSA w wyroku z 15 marca 2012 roku (I FSK 973/11), gdzie wskazano, że know-how nietechniczne obejmuje wszelkiego rodzaju wiadomości i doświadczenia o charakterze nietechnicznym, które nadają się do wykorzystania w działalności przedsiębiorstwa lub wykonywania zawodu.
Nie ma również przeszkód, aby know-how (zarówno techniczne, jak i nietechniczne) było zbywalne. Zbywca, przenosząc know-how, jest zobowiązany zapewnić prawną i faktyczną możliwość korzystania z pewnej wiedzy oraz do powstrzymywania się od jednoczesnego korzystania z tej wiedzy, jak również do nieujawniania know-how, jeżeli jest ono tajemnicą. Podstawowym obowiązkiem przekazującego know-how jest przekazanie odbiorcy określonych w umowie poufnych informacji.
Amortyzacja bazy klientów
W świetle przedstawionych argumentów bazę klientów należy uznać za wartość niematerialną i prawną w postaci know-how (art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT), która podlega amortyzacji. Zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT amortyzacja know-how wynosi 60 miesięcy, a zatem roczna stawka amortyzacyjna to 20%. Tak też stanowi interpretacja Dyrektora KIS z 25 czerwca 2019 roku (nr 0111-KDIB2-1.4010.207.2019.1.AR).
Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się na zasadach ogólnych, a więc jak stanowi art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, od wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym wartość wprowadzono do ewidencji, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.
Jednocześnie należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy o CIT warunkiem dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych jest wejście w ich posiadanie w drodze nabycia.
Z tego względu nie będzie podlegać amortyzacji baza klientów, która jest jedynie udostępniona w ramach współpracy przedsiębiorców. Do takiego właśnie przypadku odniósł się Dyrektor KIS w interpretacji z 28 czerwca 2023 roku (nr 0111-KDIB2-1.4010.148.2023.1.BJ), wskazując, że powyższych kryteriów nie spełnia sytuacja, w której podatnik zawrze umowę o świadczenie usług, w ramach której sprzedawca będzie przedstawiał swoim klientom ofertę podatnika, po czym klienci sami podejmą decyzję, czy są zainteresowani zmianą świadczeniodawcy. Sprzedający będzie zatem podejmował działania, aby jego dotychczasowi klienci stali się klientami podatnika, a nie przekaże mu/zbędzie „listę klientów” nadającą się do wykorzystania na potrzeby działalności gospodarczej i spełniającą wymogi do uznania jej za know-how.
W powyższym przypadku nie dochodzi do nabycia wartości niematerialnej i prawnej, tylko do zobowiązania się do współpracy pomiędzy sprzedającym a kupującym. W konsekwencji tylko faktyczne nabycie bazy klientów – a nie jedynie jej udostępnienie – daje nabywcy prawo do podatkowej amortyzacji tak uzyskanej wartości niematerialnej i prawnej. Podstawą amortyzacji jest wartość początkowa, czyli cena nabycia bazy klientów.
Reasumując powyższe, należy podkreślić, że baza klientów jest traktowana jako nietechniczne know-how, a więc jako wartość niematerialna i prawna podlegająca amortyzacji. Trzeba jednak mieć na uwadze pewne szczególne regulacje wskazujące warunki amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych. Przede wszystkim chodzi o sposób pozyskania takiej bazy danych, ponieważ amortyzacja bazy klientów możliwa jest wyłącznie w przypadku jej nabycia od innego podmiotu.
