Obowiązkiem podatników uzyskujących przychód z najmu prywatnego jest odprowadzanie podatku w trakcie roku. Właściwą formą jest tutaj ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. W poniższym artykule zastanowimy się, jaki wpływ na kwestie obowiązku podatkowego ma brak zapłaty za najem prywatny.
Najem prywatny a ryczałt od przychodów ewidencjonowanych
Jak stanowi art. 659 § 1 kc, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.
Zgodnie z art. 9a ust. 6 ustawy o PIT dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.
Przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT to przychody, których źródłem jest: najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.
Należy wskazać, że sama liczba wynajmowanych lokali nie jest przesłanką bezwzględnie przesądzającą o kwalifikacji uzyskiwanych przychodów z najmu do określonego źródła przychodu. Ustawodawca w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazał bowiem, aby była to jedyna i ostateczna przesłanka, która determinuje kwalifikację tego rodzaju przysporzeń majątkowych do określonego źródła przychodów.
Decydujące znaczenie mają bowiem wszystkie okoliczności faktyczne danej sprawy.
O tym, czy przychody z najmu należy opodatkować – tak jak przychody z najmu prywatnego, czy też z działalności gospodarczej – decyduje całokształt okoliczności w danej sprawie.
W tym miejscu warto również zwrócić uwagę na treść uchwały NSA z 24 maja 2021 roku (II FPS 1/21), gdzie wskazano, że przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.
W rezultacie możemy stwierdzić, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają zaliczenia przychodów z tytułu umowy najmu do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy, od spełnienia pojedynczych przesłanek, np. liczby wynajmowanych lokali. Przesłanka ta nie może stanowić samodzielnego kryterium do wyłączenia przychodów z odrębnego źródła, jakim jest najem, i zaliczenia do przychodów z działalności gospodarczej.
Jeżeli już poprawnie zakwalifikujemy przychód do odpowiedniego źródła przychodu, jakim jest najem prywatny, należy przejść do kwestii rozliczenia.
Jak wskazuje art. 21 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku, podatnicy są obowiązani za każdy miesiąc obliczać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do 20. dnia następnego miesiąca, a za grudzień – w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego.
Natomiast art. 22 ust. 1a ww. ustawy podaje, że podatnicy mogą obliczać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do 20. dnia następnego miesiąca po upływie kwartału, za który ryczałt ma być opłacony, a za ostatni kwartał roku podatkowego – w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego.
Możliwość opłacania ryczałtu w okresach kwartalnych warunkowana jest, aby przychody nie przekroczyły kwoty 200 000 zł.
Brak zapłaty za najem prywatny a obowiązek podatkowy
W kontekście analizowanego problemu należy skupić się na treści art 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku, który podaje, że opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym.
Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z 8 kwietnia 2022 roku (nr 0114-KDIP3-2.4011.35.2022.3.MG), podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, tym samym generuje przychód. Jednak, aby powstał przychód po stronie wynajmującego, muszą zaistnieć przesłanki określone w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Wpłacane przez najemcę kwoty powinny zatem zostać otrzymane przez wynajmującego lub postawione do dyspozycji.
Przychodem osoby fizycznej prowadzącej najem prywatny są kwoty faktycznie otrzymane. Jest to inna reguła niż w przypadku osób fizycznych osiągających przychody w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Dla przedsiębiorców przychodem są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane (tak art. 6 us. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT).
W rezultacie w sytuacji, gdy osoba fizyczna nie uzyskała w danym miesiącu wynagrodzenia z tytułu wynajmu, nie pojawia się u niej przychód podlegający opodatkowaniu.
Przykład 1.
Osoba fizyczna prowadzi prywatny najem mieszkania opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. W zakresie rozliczenia wybrała miesięczne okresy rozliczeniowe. W ramach zawartej umowy najmu ustalono, że czynsz będzie płatny w terminie do 10. dnia następnego miesiąca. Właściciel nie otrzymał wynagrodzenia w terminie za miesiące od stycznia do marca. Zaległe wynagrodzenie najemca zapłacił w całości dopiero w kwietniu. To oznacza, że podatnik nie miał obowiązku opłacać ryczałtu za okresy, kiedy nie otrzymał wynagrodzenia. Podatek od całej kwoty zapłaconej w kwietniu podatnik jest zobowiązany uiścić do US do 20 maja.
Możemy zatem wskazać, że w przypadku najmu prywatnego przychód powstaje na zasadzie kasowej. Dopóki podatnik nie otrzyma wynagrodzenia, przychód nie powstaje – nawet jeśli byłby należny w rozumieniu postanowień zawartej umowy najmu.
W kontekście podpisanej pomiędzy stronami umowy najmu warto także wskazać, że bez wpływu na okoliczność powstania obowiązku podatku pozostaje kwestia ustalonych terminów płatności wynagrodzenia w postaci czynszu za wynajem.
Najem prywatny charakteryzuje się kasową metodą rozpoznania przychodu. Skutkuje to tym, że dopiero w momencie otrzymania wynagrodzenia lub pozostawienia go do dyspozycji podatnika można mówić o powstaniu przychodu podatkowego.
