Darowizna udziałów a podatek VAT. Kiedy prezes zarządu zapłaci podatek?

Darowizna udziałów w spółce z o.o. stanowi nieodpłatne przeniesienie praw majątkowych. Czynność ta, choć z pozoru neutralna, może rodzić pytania o jej konsekwencje w podatku od towarów i usług, zwłaszcza gdy darczyńcą jest prezes zarządu. Wyjaśniamy, kiedy darowizna udziałów a podatek VAT staje się istotnym zagadnieniem i podlega przepisom ustawy.

Darowizna udziałów a podatek VAT

Na początku wskażmy, że zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT mówiąc o towarach, rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W konsekwencji udziały nie są towarem, a ich zbycie nie może być traktowane jako dostawa towarów. 

W tym zakresie mamy do czynienia ze świadczeniem usług, a konkretnie z przypadkiem określonym w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, gdzie podano, że opodatkowaniu podlega nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. 

Aby jednak dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, konieczne jest jej dokonanie przez podmiot, który ma status podatnika podatku VAT. 

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przez pojęcie działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W tym miejscu należy wskazać, że samo posiadanie czy też emisja udziałów i innych papierów wartościowych co do zasady nie stanowi działalności gospodarczej. Zatem podmiot dokonujący tych czynności nie ma statusu podatnika, nawet jeżeli z tytułu innej działalności jest podatnikiem.

Czynność samego zbycia udziałów nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Są to czynności polegające na zarządzaniu własnym portfelem w celu maksymalizacji zwrotu z inwestycji. Nie można również samego nabycia czy zbycia udziałów finansowych w innych przedsiębiorstwach traktować jako wykorzystywanie majątku do uzyskiwania z niego dochodów w sposób ciągły. 

Od tej zasady orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przewiduje pewne wyjątki, które pozwalają łączyć z faktem posiadania i zbywania papierów wartościowych (akcji, udziałów) wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Dotyczy to sytuacji, gdy:

• posiadacz papierów wartościowych/udziałów uczestniczy w zarządzaniu spółką, której akcje posiada;
• sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej;
• posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

Dyrektor KIS w interpretacji z 5 lipca 2024 roku (nr 0114-KDIP4-3.4012.268.2024.2.AAR) odniósł się do przypadku, w którym osoba fizyczna pełni w spółce, od momentu jej powstania, funkcję prezesa zarządu. Uczestniczy w zarządzaniu spółką, w której posiada ok. 90% udziałów, a zatem sprawuje nad nią kontrolę poprzez wpływ na politykę cenową. W konsekwencji czynności te wykraczają poza zwykłe prawa i obowiązki udziałowca.

W związku z powyższym Dyrektor KIS uznał, że działania podejmowane na rzecz spółki w charakterze prezesa zarządu wpisują się w definicję prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Rola podatnika w omawianej sprawie nie ograniczała się do biernego modelu realizacji praw własnościowych. W konsekwencji transakcja obejmująca zbycie udziałów będzie stanowiła działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Darowizna udziałów a zwolnienie od VAT

Jednocześnie należy jednak zwrócić uwagę na treść art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT. Przepis podaje, że zwalnia się od podatku usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w:

• spółkach;
• innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną

– z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy, nie jest uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi. Sam zakres usług jest bardzo szeroki, jedynym bowiem kryterium przedmiotowego zwolnienia jest świadczenie usług, których przedmiotem są udziały w spółkach lub innych podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną (a także usługi pośrednictwa w tym zakresie). W efekcie usługi dotyczące obrotu udziałami oraz pośrednictwa w tym zakresie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy.

Należy również wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 16 ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1. tytuł prawny do towarów;
2. tytuł własności nieruchomości;
3. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
4. udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
5. prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Co do zasady podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika.

Zgodnie z  art. 106b ust. 2 ustawy podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury m.in. do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy. Natomiast na mocy art. 106b ust. 3 pkt 2 ustawy podatnik jest zobowiązany do udokumentowania takiej sprzedaży fakturą tylko na żądanie nabywcy.

Należy jednak wskazać, że ww. przepisy dotyczą dokumentowania czynności sprzedaży. W zakresie tego pojęcia – zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT – mieszczą się czynności odpłatne. W rezultacie nie obejmuje to czynności nieodpłatnych, takich jak darowizna udziałów.

W konsekwencji darowizna udziałów nie podlega dokumentowaniu fakturą, nawet jeżeli takie żądanie zgłosił obdarowany. Również darczyńca nie może dobrowolnie wystawić faktury w tym zakresie – przepisy ustawy o VAT nie wprowadzają bowiem takiej możliwości.

Podsumowując powyższe, omawiany przypadek jest kwalifikowany jako wyjątek od reguły ogólnej, co oznacza, że darowizna udziałów dokonana przez prezesa zarządu spółki podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, przy czym może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.