Wymiana części składowej pojazdu wprowadzonego do ewidencji środków trwałych, może skutkować remontem lub ulepszeniem środka trwałego. Odpowiednia kwalifikacja nakładów poniesionych przez przedsiębiorcę w związku z wymianą części składowej samochodu jest niezwykle istotna, ponieważ wpływa na sposób rozliczenia wydatków. W przypadku remontu samochodu wydatki są zaliczane bezpośrednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów, natomiast nakłady o charakterze ulepszeniowym zwiększają wartość początkową środka trwałego stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.
Wymiana części składowej pojazdu kwalifikowana jako remont środka trwałego
Jeżeli wymiana części składowej pojazdu nie podwyższa, a jedynie przywraca dotychczasową wartość użytkową pojazdu, mamy wówczas do czynienia z remontem.
Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem przyjmuje się, że istotą remontu jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego składnika majątku poprzez wymianę zużytych składników technicznych, niepowodujące jednak zmian w użytkowaniu, przeznaczeniu i konstrukcji środka trwałego.
Wydatki poniesione w związku z wymianą części składowej zakwalifikowane jako wydatki na remont środka trwałego przedsiębiorca może bezpośrednio zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Przypomnijmy, że zgodnie z art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.
Przykład 1.
Pan Miłosz jest przedsiębiorcą, który posiada samochód osobowy wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Samochód jest amortyzowany (liniowa metoda amortyzacji, stawka 40%). Wartość początkowa pojazdu wynosi 45 000 zł, a miesięczny odpis amortyzacyjny to 1500 zł. Ze względu na awarię silnika pan Miłosz musiał wymienić część składową pojazdu. Całkowity koszt silnika wraz z wymianą wyniósł 4000 zł. Czy koszty związane z wymianą silnika pan Miłosz może rozliczyć na bieżąco, czy wymiana części składowej powinna zostać zakwalifikowana jako ulepszenie?
Wymiana silnika, w razie gdy dotychczasowy silnik zamontowany w samochodzie uległ awarii, a nowa część składowa nie podwyższa, a jedynie przywraca dotychczasową wartość użytkową pojazdu, nie jest kwalifikowana jako ulepszenie pojazdu niezależnie od wartości wydatków poniesionych przez przedsiębiorcę na zakup i wymianę części składowej.
Kiedy wymiana części składowej pojazdu stanowi ulepszenie środka trwałego?
Zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.
Przez część składową należy rozumieć nieodłączny element środka trwałego warunkujący jego użytkowanie (np. silnik w samochodzie), który nie może być od niego odłączony bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.
Wymiana części składowej środka trwałego jest kwalifikowana jako ulepszenie tego środka trwałego tylko wtedy, gdy mamy do czynienia z przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją środka trwałego, a nakłady poniesione przez przedsiębiorcę powodują wzrost wartości użytkowej środka trwałego i ich suma w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł. Nakłady poniesione na ulepszenie zwiększają wartość początkową środka trwałego stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Jeżeli natomiast wydatki poniesione przez przedsiębiorcę w związku z wymianą części składowej pojazdu nie przekraczają w danym roku podatkowym kwoty 10 000 zł, to nawet jeżeli mamy do czynienia z przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją środka trwałego, można zaliczyć je bezpośrednio w ciężar kosztów.
Przykład 2.
Pan Bolesław prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w której ramach użytkuje samochód osobowy od 2020 roku. Samochód jest amortyzowany metodą liniową według 20-procentowej stawki amortyzacyjnej, wartość początkowa samochodu wynosi 90 000 zł, a kwota miesięcznego odpisu amortyzacyjnego to 1500 zł. We wrześniu 2023 roku pan Bolesław dokonał wymiany silnika na nowy o lepszych parametrach, co spowodowało wzrost wartości użytkowej pojazdu. Całkowity koszt części i usługi wymiany w warsztacie samochodowym wyniósł 12 000 zł. W jaki sposób dokonać księgowania?
Ze względu na to, że wymieniona część składowa pojazdu spowodowała zwiększenie wartości użytkowej pojazdu, a poniesiony wydatek przekracza kwotę 10 000 zł, wymianę części składowej w tym przypadku należy zakwalifikować jako ulepszenie środka trwałego.
Wydatki o charakterze ulepszeniowym zwiększają wartość początkową środka trwałego.
Wartość początkowa pojazdu po ulepszeniu wynosi 102 000 zł:
- 90 000 zł + 12 000 zł = 102 000 zł.
Wartość miesięcznego odpisu amortyzacyjnego po ulepszeniu to 1700 zł:
- 102 000 zł × 20% = 20 400 zł;
- 20 400 zł / 12 = 1700 zł.
Warto podkreślić, że nie zawsze wymiana części składowych na nowocześniejsze i o lepszych parametrach niż dotychczasowe stanowi ulepszenie środka trwałego. Jeżeli dana część składowa ulegnie awarii lub zużyciu, podatnik w ramach remontu składnika majątku może zastosować lepsze materiały, a ocena kwalifikacji jako remont bądź ulepszenie powinna być dokonana na podstawie sytuacji na rynku oraz postępu technologicznego, które wpływają na materiały wykorzystywane przez warsztaty samochodowe w celu świadczenia usług.
Wymiana części składowej pojazdu stanowiąca ulepszenie – w księgach rachunkowych
Prowadząc księgi rachunkowe, należy stosować przepisy zawarte w ustawie o rachunkowości.
Wartość początkową stanowiącą cenę nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego powiększają koszty jego ulepszenia, polegającego na przebudowie, rozbudowie, modernizacji lub rekonstrukcji i powodującego, że wartość użytkowa tego środka po zakończeniu ulepszenia przewyższa posiadaną przy przyjęciu do używania wartość użytkową, mierzoną okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych przy pomocy ulepszonego środka trwałego, kosztami eksploatacji lub innymi miarami.
Ulepszenie środka trwałego wykazywane jest w księgach rachunkowych poprzez zwiększenie wartości początkowej środka trwałego. W pierwszej kolejności ewidencjonowane jest na koncie 080 „Środki trwałe w budowie”, a następnie przenoszone na konto 010 „Środki trwałe”.
W polityce rachunkowości jednostka może przyjąć pewne uproszczenia m.in. w zakresie ustalenia wartości nakładów ulepszeniowych, które w ocenie jednostki mają nieistotną wartość i w związku z tym są ujmowane bezpośrednio jako koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 4 ust. 4 ustawy o rachunkowości jednostka może bowiem w ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na obraz sytuacji majątkowej, finansowej oraz wynik finansowy jednostki.
