Poradnik Przedsiębiorcy

Kogo dotyczy podatek od niezrealizowanych zysków?

Nowe obciążenia dla podatników wprowadzone od 2019 r. stanowią nie lada wyzwanie nie tylko w aspekcie rozliczenia, ale przede wszystkim w ramach identyfikacji swojej firmy, jako potencjalnego płatnika danego podatku. Podatek od niezrealizowanych zysków, zwany także exit tax od początku wzbudza wśród podatników mieszane uczucia, bowiem w swej wstępnej formule może obciążyć podatników, którzy zmieniając miejsce zamieszkania nie dokonają jednak żadnej sprzedaży składnika majątku. Warto w obliczu nowych uregulowań przeanalizować kilka podstawowych kwestii w zakresie tego, kogo tak naprawdę obejmie podatek od niezrealizowanych zysków, a jeśli obejmie to jak go ustalić.

Czym jest podatek od wyjścia?

Podatek od niezrealizowanych zysków stanowi dodatkowe obciążenie wobec podatników, którzy zdecydują się przenieść składnik majątku związany z działalnością gospodarczą (czasem prywatny) poza terytorium Polski albo zmienią miejsce zamieszkania poza terytorium RP w wyniku, którego także nastąpi przeniesienie składnika majątku.

Kto jest adresatem podatku?

Podatnikami właściwymi do ustalenia i odprowadzenia podatku są osoby fizyczne oraz osoby prawne.

Warto podkreślić, że zgodnie z art. 30da ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej PIT) w przypadku składnika majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, podlegają tylko składniki majątku stanowiące: ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, udziały w spółce, akcje i inne papiery wartościowe, pochodne instrumenty finansowe oraz tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych, zwane dalej "majątkiem osobistym", jeżeli podatnik ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez łącznie, co najmniej pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej.

Powyższy przepis wskazuje, że w przypadku osób fizycznych opodatkowaniu mogą podlegać także składki majątku osobistego podatnika, niezwiązanego z działalnością gospodarczą, stanowiące ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną takie jak:

  1. udziały w spółce,
  2. akcje i inne papiery wartościowe,
  3. pochodne instrumenty finansowe,
  4. tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych.

Opodatkowanie powyższych składników znajdzie zastosowanie wobec podatnika, który podczas 10 lat poprzedzających dzień zmiany rezydencji podatkowej mieszkał na terytorium RP co najmniej 5 lat.

Podatek od niezrealizowanych zysków - podmiot opodatkowania

Podatek od niezrealizowanych zysków obejmuje dwa przypadki, w których podatnik dokonuje przeniesienia składnika majątku poza Polskę, w wyniku, czego fiskus utraci w części lub w całości prawo do opodatkowania dochodów ze sprzedaży danego składnika tak jakby został zbyty w Polsce. Należy zaznaczyć, że w tej sytuacji składnik pozostaje cały czas własnością podatnika.

Druga okoliczność, w której należy rozpoznać dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków dotyczy zmiany rezydencji podatkowej podatnika (do tej pory podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce), skutkiem, czego polski budżet państwa straci w części lub w całości prawo do opodatkowania dochodów ze sprzedaży tego składnika tak jakby był zbyty w Polsce. Podkreślenia wymaga fakt, że przeniesienie składnika majątku jest tu ściśle powiązane ze zmianą rezydencji podatkowej a więc zmianą kraju lub strefy podatkowej Unii Europejskiej (zmiana miejsca zamieszkania).

W odniesieniu do drugiego przypadku a więc zmiany miejsca zamieszkania ustawodawca wskazał jeszcze, że podatek od niezrealizowanych zysków nie obejmuje podatników, którzy dokonując zmiany polskiej rezydencji podatkowej, przenoszą składniki majątku, które po zmianie rezydencji nadal są związane z położonym w Polsce zagranicznym zakładem podatnika.

Co oznacza przeniesienie składnika majątku?

W art. 30da ust. 4 ustawy o PIT prawodawca wyszczególnił kilka sytuacji, które szczególnie będzie obejmować ustawa w aspekcie przeniesienia składnika majątku za granicę a mianowicie:

  1. osoba fizyczna, która ma miejsce zamieszkania na terytorium Polski i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy), dokonuje przeniesienia składnika majątku powiązanego do tej pory z działalnością gospodarczą prowadzoną w Polsce do swojego zagranicznego zakładu,
  2. osoba fizyczna, która nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce i podlega obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Polski (ograniczony obowiązek podatkowy), przenosi do państwa swojej rezydencji podatkowej lub do innego niż RP państwa, w którym prowadzi działalność gospodarczą poprzez zagraniczny zakład, składnik majątku dotychczas związany z działalnością gospodarczą prowadzoną w Polsce przez zagraniczny zakład,

Oczywiście to tylko niektóre z sytuacji, w których podatnik będzie zobligowany do obliczenia i odprowadzenia podatku od niezrealizowanych zysków. Jednak z pewnych przyczyn ustawodawca zwrócił uwagę właśnie na te okoliczności.

W jaki sposób ustalić dochód do opodatkowania?

Dochód (podstawa opodatkowania) do opodatkowania podatkiem od niezrealizowanych zysków równa się nadwyżce wartości rynkowej przenoszonego składnika majątku ponad jego wartość podatkową.

Jak ustalić wartość rynkową a jak podatkową?

Wartość rynkową podatnik ustala w zależności od stanu faktycznego, który zaistniał a mianowicie:

  1. na dzień przeniesienia składnika poza terytorium RP, którym będzie dzień poprzedni przed dniem, w którym składnik ten przestaje być przypisany do działalności (także stanowiącej zakład zagraniczny) prowadzonej w Polsce albo
  2. na dzień poprzedzający dzień zmiany rezydencji podatkowej.

Wartość rynkową składnika majątku określa się:

  1. na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia - w przypadku składników majątku osobistego i składników majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub ryzyk,
  2. z uwzględnieniem ustalania cen transferowych na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane - w pozostałych przypadkach.

Jeżeli składnik majątku podatnika jest przedmiotem wspólności majątkowej, wówczas wartość rynkowa będzie stanowić 50% wartości rynkowej przypadającej na każdego z małżonków.

Z kolei wartość podatkowa składnika majątku to wartość, niezaliczona wcześniej do kosztów firmowych, jaką podatnik przyjąłby za koszt uzyskania przychodów, jeżeli składnik ten zostałby sprzedany w kraju.

Bardzo ważną kwestią w tym wypadku jest to, iż podatnik nie oblicza w ogóle wartości podatkowej, jeżeli przy sprzedaży danego składnika majątku nie uwzględnia się kosztów uzyskania przychodów (sprzedaż zwolniona z podatku dochodowego).

W tym miejscu należy też dodać, iż ustawodawca nie przewidział możliwości odliczenia straty, jaka może powstać z tytułu zbycia składnika majątku związanego z jego przeniesieniem poza Polskę.

Jak wysoki będzie podatek od niezrealizowanych zysków?

Podatek od dochodów z niezrealizowanych zysków wynosi:

  1. 19% podstawy opodatkowania - gdy ustalana jest wartość podatkowa składnika majątku,
  2. 3% podstawy opodatkowania - gdy nie ustala się wartości podatkowej składnika majątku.

Podatnicy rozliczający podatek od niezrealizowanych zysków są zobligowani do 7 dnia miesiąca następnego po miesiącu osiągnięcia przychodów dotyczących przeniesienia składników majątku za granicę:

  1. przekazać miesięczną deklarację o wysokości dochodu z niezrealizowanych zysków,
  2. wpłacać podatek należny, (jeżeli wystąpił).

Kiedy podatnik nie zapłaci podatku exit tax?

W myśl art. 30dc ust. 5 ustawy o PIT podatek od niezrealizowanych zysków nie wystąpi, jeżeli łączna wartość rynkowa przenoszonych składników majątku nie przekroczy kwoty 4.000.000 zł. Oznacza to, że jeżeli w którymś miesiącu wartość rynkowa przenoszonych składników majątku przekroczyłaby kwotę 4.000.000 zł, wówczas nie będzie on zobowiązany do rozliczenia podatku exit tax.

Zgodnie z art. 30dc ust. 1 ustawy o PIT drugim wyłączeniem z opodatkowania podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków jest przypadek, gdy przeniesiony składnik majątku poza Polskę nastąpił na czas określony, nie dłuższy jednak niż 12 miesięcy, oraz:

  1. przeniesienie tego składnika majątku związane jest bezpośrednio z polityką zarządzania płynnością przedsiębiorstwa podatnika położonego na terytorium RP i terytorium innego państwa,
  2. przeniesienie papierów wartościowych lub innych składników majątku następuje na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności.

Zwolnienie z opodatkowania exit tax

Jedyne zwolnienia z podatku, jakie przewidział prawodawca to zawarte w art. 30dd ust. 1 ustawy o PIT a dokładnie korzystać ze zwolnienia będą:

  1. składniki majątku przekazane na cele działalności pożytku publicznego dla OPP lub równoważnym do OPP, określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego, obowiązujących w innym niż RP państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, prowadzącym działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych,
  2. składniki majątku przeznaczone do służbowego użytku pracowników, bezpośrednio związane z wykonywaną pracą, niestanowiące aktywów trwałych lub obrotowych w rozumieniu przepisów o rachunkowości.