Poradnik Przedsiębiorcy

Miejsce świadczenia usług - prace na nieruchomościach za granicą

Wielu polskich przedsiębiorców wykonuje prace na nieruchomościach położonych za granicą. Przepisy ustawy o VAT przewidują w takiej sytuacji odrębny sposób rozliczeń i ustalenia miejsca świadczenia. Jak wskazuje praktyka, podatnicy mają często problem z prawidłowym rozliczeniem takich prac.

Miejsce świadczenia usług

Zdefiniowanie miejsca świadczenia czynności znajduje ustawowe umocowanie w postanowieniach ustawy o VAT i ma fundamentalne znaczenie dla określenia opodatkowania usług podatku. VAT jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostały uznane za świadczone w danym miejscu.

Podstawowa zasada jak określić miejsce świadczenia usług została sformułowana w art. 28b ustawy o VAT. Zgodnie ze wskazanym artykułem miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

 

Jednak od tej zasady są wyjątki. Usługi związane z nieruchomościami są uregulowane w sposób szczególny. Zasady ich opodatkowania wynikają z przepisu art. 28e o VAT, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym:

  • usług świadczonych przez rzeczoznawców,

  • usług świadczonych przez pośredników w obrocie nieruchomościami,

  • usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi,

  • usług użytkowania i używania nieruchomości oraz

  • usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego

- jest miejsce położenia nieruchomości.

Obowiązek opodatkowania usługi na nieruchomości w kraju jej położenia  może powodować w niektórych przypadkach konieczność zarejestrowania polskiego przedsiębiorcy jako podatnika w państwie, w którym świadczy on pracę, jeżeli taki obowiązek wynika z przepisów obowiązujących w danym kraju.

Dlatego też podatnicy muszą każdorazowo zapoznać się z przepisami obowiązującymi w państwie położenia nieruchomości, ponieważ to one przesądzają o sposobie opodatkowania wykonywanych usług. Przepisy zasadniczo umożliwiają stosowanie mechanizmu samoopodatkowania przez nabywcę, ale tylko w sytuacji gdy odbiorcą jest przedsiębiorca zarejestrowany dla potrzeb podatku od wartości dodanej na terenie danego państwa.

Jak wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 września 2015 r., sygn. IBPP4/44512-205/15/LG:

(...) o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten - jak wynika z jego brzmienia - stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium, odniesienie się nie do podmiotu lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty. Do zakresu tych usług ustawodawca zaliczył bowiem nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

Podkreślenia wymaga fakt, że w świetle przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług, aby uznać usługi za związane z nieruchomością, wynik prac musi się wiązać z konkretną nieruchomością, np. działką, budynkiem, budowlą o określonych parametrach, numerach, będącą w posiadaniu określonych osób. (…)

Udokumentowanie wykonanej usługi

Mimo że wykonana usługa nie podlega opodatkowaniu w Polsce, to zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 106a pkt 2 lit. a ustawy o VAT podatnik jest zobowiązany udokumentować tę sprzedaż fakturą wystawioną zgodnie z ustawą o VAT. Z przywołanych przepisów ustawy o VAT wynika bowiem, że polski usługodawca (podatnik) jest zobowiązany do wystawienia faktury w przypadku świadczenia usługi:

  • dla której miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju,

  • na rzecz innego podatnika podatku od wartości dodanej, który jako usługobiorca jest zobowiązany do zapłaty podatku od wartości dodanej.

Faktura ta:

  • powinna być oznaczona wyrazami „odwrotne obciążenie” (art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT),

  • nie powinna zawierać danych dotyczących stawki i kwoty podatku, co jest konsekwencją faktu, że usługa nie podlega w Polsce opodatkowaniu (art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT).

Odliczenie podatku VAT od materiałów związanych z wykonaniem usługi

Z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ponadto zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów także wtedy, gdy importowane lub nabyte towary dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Tym samym o ile spełnione są wskazane powyżej warunki, nie ma przeszkód, aby od zakupionych towarów wykorzystanych do wykonania usług odliczyć podatek VAT.

Wykazanie usług w deklaracji

Z objaśnień do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D) wynika, że w deklaracji należy wykazać nie tylko wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu, dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który jest składana deklaracja, ale także czynności wykonywane poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego lub jego zwrotu. Dostawę towarów lub świadczenie usług opodatkowane poza terytorium kraju wykazuje się w poz. 11 deklaracji, o ile w odniesieniu do tych czynności podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy o VAT.

Natomiast wartość zakupów wraz z kwotą podatku naliczonego podatnik wykazuje w poz. 41 i 42 deklaracji jako „Nabycie towarów i usług pozostałych”.

Informacje podsumowujące

Informacje podsumowujące mają obowiązek składać podatnicy zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, którzy świadczą usługi (inne niż zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką 0%) na rzecz podatników z innych krajów Unii Europejskiej, od których podatek – zgodnie z art. 28b ustawy o VAT – powinien rozliczyć w swoim kraju unijny nabywca usługi.

Do usług na nieruchomościach ma zastosowanie art. 28e ustawy o VAT, zatem nie należy ich wykazywać w informacji podsumowującej.