Odpowiedzialność kupującego za podatek VAT – kiedy powstaje?

Podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego VAT jest sprzedawca towarów. To oznacza, że majątkowa odpowiedzialność za rozliczenie podatku z tego tytułu spoczywa na sprzedawcy. W pewnych sytuacjach – związanych z zapłatą za towar gotówką – solidarną odpowiedzialność może również ponieść kupujący. Poniżej przedstawiamy, kiedy może wystąpić odpowiedzialność kupującego za podatek VAT.

Obowiązek dokonania zapłaty za towar przelewem bankowym

Nasze rozważania rozpoczniemy od wskazania na treść art. 19 ustawy – Prawo przedsiębiorców, gdzie możemy przeczytać, że dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku, gdy:

1. stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2. jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Analogicznych regulacji nie odnajdziemy na gruncie podatku VAT, jednak należy zwrócić uwagę na przepisy dotyczące białej listy podatników VAT. Otóż w myśl art. 96b ust. 1 ustawy VAT Szef Krajowej Administracji Skarbowej prowadzi w postaci elektronicznej wykaz podmiotów:

1. w odniesieniu do których naczelnik urzędu skarbowego nie dokonał rejestracji albo które wykreślił z rejestru jako podatników VAT;
2. zarejestrowanych jako podatnicy VAT, w tym podmiotów, których rejestracja jako podatników VAT została przywrócona.

Jednym z elementów wskazanych w wykazie jest zgłoszony przez podatnika numer rachunku bankowego. Wskazany wykaz jest aktualizowany w dni robocze, raz na dobę. Naczelnik urzędu skarbowego, z urzędu lub na wniosek, usuwa lub prostuje dane inne niż dane osobowe zawarte w wykazie niezgodne ze stanem rzeczywistym. Podmiot, którego dane zostały zawarte w wykazie, może złożyć do naczelnika urzędu skarbowego wniosek o usunięcie lub sprostowanie danych innych niż dane osobowe niezgodne ze stanem rzeczywistym wraz z uzasadnieniem.

Wykaz jest udostępniany w Biuletynie Informacji Publicznej. Dostęp do niego jest możliwy także za pośrednictwem systemu teleinformatycznego Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Solidarna odpowiedzialność kupującego za podatek VAT sprzedawcy

Zgodnie z regułą ogólną wyrażoną w art. 26 Ordynacji podatkowej podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki. W zakresie podatku VAT podatnikiem jest podmiot dokonujący czynności opodatkowanej, czyli np. dokonujący odpłatnej dostawy towarów.

Jednocześnie Ordynacja podatkowa przewiduje przypadki, w których również osoby trzecie mogą ponosić solidarną odpowiedzialność za nierozliczony podatek przez podatnika. Jedną z takich sytuacji jest właśnie przypadek kupującego, który dokonał zapłaty z pominięciem rachunku wskazanego w białej liście podatników VAT.

Zgodnie z art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy VAT, na którego rzecz dokonano dostawy towarów lub świadczenia usług, odpowiada solidarnie całym swoim majątkiem wraz z dostawcą towarów lub usługodawcą zarejestrowanym na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny za jego zaległości podatkowe w części podatku od towarów i usług proporcjonalnie przypadającej na tę dostawę towarów lub to świadczenie usług, jeżeli zapłata należności za dostawę towarów lub świadczenie usług, potwierdzone fakturą, została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy VAT.

W świetle powyższego przepisu zwróćmy uwagę, że aby kupujący ponosił odpowiedzialność solidarną, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

• zobowiązanie podatkowe w VAT przekształciło się w zaległość podatkową;
• sprzedawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT;
• odpowiedzialność dotyczy nierozliczonego podatku VAT od danej dostawy towaru;
• kupujący zapłacił należność na innych rachunek bankowy niż ten wskazany w białej liście podatników VAT.

Warto też zauważyć, że zakres odpowiedzialności kupującego został określony bardzo szeroko, ponieważ w razie ziszczenia się ww. przesłanek ponosi on odpowiedzialność całym swoim majątkiem. 

W tym miejscu trzeba też podkreślić, że ewentualna odpowiedzialność kupującego za nierozliczony przez sprzedawcę podatek VAT ma nie tylko charakter odpowiedzialności solidarnej, lecz także akcesoryjnej. Jak bowiem wynika z treści art. 108 Ordynacji podatkowej, osoba trzecia może ponosić odpowiedzialność za zaległości podatkowe podatnika w sytuacji, gdy egzekucja należności z majątku samego podatnika okaże się bezskuteczna. To powoduje, że osoba trzecia (w naszym przypadku: nabywca towarów) ponosi odpowiedzialność dopiero w drugiej kolejności. Ponadto dla orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej konieczne jest wydanie przez organ podatkowy decyzji.

Tak przykładowo twierdzi WSA w Kielcach w wyroku z 14 marca 2024 roku (I SA/Ke 34/24), w którym sąd wskazał, że możliwość wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej uzależniona jest od uprzedniego wszczęcia postępowania egzekucyjnego wobec podatnika pierwotnie zobowiązanego.

Gotówkowa forma uregulowania płatności a odpowiedzialność kupującego za podatek VAT

Kontynuując rozważania, należy też zaznaczyć, że zgodnie z art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej przepisów o solidarnej odpowiedzialności nabywcy nie stosuje się, jeżeli zapłata należności przez podatnika:

1. wynika z transakcji innej niż określona w art. 19 Ustawy z dnia 6 marca 2018 roku – Prawo przedsiębiorców lub
2. została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, a podatnik złożył przy pierwszej zapłacie należności przelewem na ten rachunek zawiadomienie o zapłacie należności na ten rachunek do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla podatnika, który dokonał zapłaty należności, w terminie 7 dni od dnia zlecenia przelewu, lub
3. została dokonana przelewem na rachunek banku lub rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej:
   a) służący do dokonywania rozliczeń z tytułu nabywanych przez ten bank bądź tę kasę wierzytelności pieniężnych lub
   b) wykorzystywany przez ten bank lub tę kasę do pobrania należności od nabywcy towarów lub usługobiorcy za dostawę towarów lub świadczenie usług, potwierdzone fakturą, i przekazania jej w całości albo części dostawcy towarów lub usługodawcy, lub
   c) prowadzony przez ten bank lub tę kasę w ramach gospodarki własnej, niebędący rachunkiem rozliczeniowym
   – jeżeli odpowiednio bank, spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa lub podmiot będący wystawcą faktury, wraz z informacją o numerze rachunku do zapłaty, przekazali podatnikowi informację, że rachunek wskazany do zapłaty jest rachunkiem, o którym mowa w lit. a, b lub c, lub
4. została dokonana z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności, lub
5. wynika z faktury dokumentującej czynności z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu towarów, importu usług lub dostawy towarów rozliczanej przez nabywcę.

Przykład 1.

Pani Ewa kupiła od swojego kontrahenta (czynnego podatnika VAT) towar o wartości 50 000 zł. Cała należność została uregulowana gotówką. Okazało się, że sprzedawca nie rozliczył podatku VAT od dokonanej sprzedaży. Jakie konsekwencje podatkowe mogą objąć panią Ewę?

Jeżeli organ podatkowy nie wyegzekwuje zaległości podatkowej od sprzedawcy, to może skierować egzekucję w kierunku pani Ewy. Może ona bowiem otrzymać decyzję o odpowiedzialności jako osoba trzecia za zaległość w VAT kontrahenta na mocy art. 117ba Ordynacji podatkowej.

Reasumując, jeżeli kupujący zapłaci za towar gotówką, a mamy do czynienia z transakcją, o której mowa w art. 19 ustawy – Prawo przedsiębiorców (powyżej 15 000 zł), to może on ponosić solidarną i akcesoryjną odpowiedzialność za nierozliczony przez sprzedawcę podatek od towarów i usług.