Odsetki od rozrachunków z tytułu dostaw i usług w bilansie

Rozrachunki z tytułu dostaw i usług wpływają na płynność finansową przedsiębiorstwa. Jednym z aspektów rozrachunków z odbiorcami są odsetki od rozrachunków z tytułu dostaw i usług naliczane w związku z opóźnieniami w płatnościach za zrealizowane dostawy czy wykonane usługi. Właściwa prezentacja odsetek w bilansie ma istotne znaczenie dla rzetelności sprawozdania finansowego i zgodności z obowiązującymi standardami rachunkowości.

W jaki sposób naliczane są odsetki od rozrachunków z tytułu dostaw i usług?

Zasady naliczenia odsetek z tytułu dostaw i usług zawarte zostały w ustawie – Kodeks cywilny (kc) oraz ustawie o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom w transakcjach handlowych i są stosowane w zależności od tego, czy sprzedaż realizowana jest na rzecz osoby fizycznej, czy innego przedsiębiorcy. 

W przypadku opóźnień w płatności za sprzedane towary lub usługi dla osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej w celu naliczenia odsetek należy odnieść się do art. 481 kc. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była oznaczona, należą się odsetki ustawowe za opóźnienie w wysokości równej sumie stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego i 5,5 punktów procentowych. W przypadku, gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy. Przy czym należy pamiętać, że maksymalna wysokość odsetek za opóźnienie nie może w stosunku rocznym przekraczać dwukrotności wysokości odsetek ustawowych za opóźnienie, a w razie gdy wysokość odsetek za opóźnienie przekracza wysokość odsetek maksymalnych za opóźnienie, należą się odsetki maksymalne za opóźnienie.

W przypadku natomiast, gdy transakcja sprzedaży towarów/usług została zawarta między przedsiębiorcami w rozumieniu przepisów ustawy – Prawo przedsiębiorców lub innymi podmiotami wskazanymi w art. 2 ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom w transakcjach handlowych, naliczając odsetki ustawowe za opóźnienie w transakcjach handlowych, stosujemy art. 4 pkt 3 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez odsetki ustawowe za opóźnienie w transakcjach handlowych rozumie się odsetki w wysokości równej sumie stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego i 10 punktów procentowych (wyjątkiem od tej zasady są transakcje handlowe, w których dłużnikiem jest podmiot publiczny będący podmiotem leczniczym). Przy czym zgodnie z art. 11c ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom w transakcjach handlowych minister właściwy do spraw gospodarki ogłasza, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, wysokość odsetek ustawowych za opóźnienie w transakcjach handlowych. Zgodnie z Obwieszczeniem Ministra Rozwoju i Technologii z dnia 19 grudnia 2024 roku w sprawie wysokości odsetek ustawowych za opóźnienie w transakcjach handlowych wysokość odsetek ustawowych za opóźnienie w transakcjach handlowych od 1 stycznia 2025 roku do 30 czerwca 2025 roku w przypadku transakcji handlowych wynosi 15,75% w stosunku rocznym (wyjątek dla podmiotów leczniczych). 

Odsetki z tytułu transakcji sprzedaży-zakupu – stanowisko Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie rozrachunków z kontrahentami

Zgodnie natomiast ze stanowiskiem Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie rozrachunków z kontrahentami (pkt 6.3) zasady naliczania odsetek z tytułu transakcji zakupu-sprzedaży regulują przepisy Kodeksu cywilnego oraz ustawy o terminach zapłaty.

Sprzedawca może domagać się od odbiorcy:

1. odsetek ustawowych – gdy termin płatności przewidziany w umowie zakupu-sprzedaży jest stosunkowo długi, tj. przekracza termin płatności zwyczajowo stosowany dla danego rodzaju transakcji lub przewidziany przepisami prawa. W przypadku transakcji handlowej odsetki przysługują sprzedawcy po 30 dniach liczonych od dnia spełnienia świadczenia i doręczenia odbiorcy dokumentu potwierdzającego dostawę dobra lub wykonanie usługi (faktury lub rachunku), do dnia zapłaty, ale nie dłużej niż do dnia wymagalności zapłaty (art. 5 ustawy o terminach zapłaty);
2. odsetek ustawowych za opóźnienie – gdy osoba fizyczna lub inny podmiot niewymieniony w ustawie o terminach zapłaty, będąca stroną umowy zakupu-sprzedaży opóźnia się z zapłatą; przy tym nie ma znaczenia, czy sprzedawca poniósł z tytułu opóźnienia w zapłacie szkodę oraz że opóźnienie było spowodowane okolicznościami, za które osoba fizyczna nie ponosi odpowiedzialności;
3. odsetek ustawowych za opóźnienie w transakcjach handlowych – gdy odbiorca (podmiot, o którym mowa w ustawie o terminach zapłaty) opóźnia się z zapłatą; przy tym nie ma znaczenia, czy sprzedawca poniósł z tytułu opóźnienia w zapłacie szkodę oraz że opóźnienie było spowodowane okolicznościami, za które odbiorca nie ponosi odpowiedzialności.

Jeżeli sprzedawca spełnił świadczenie wynikające z umowy i nie otrzymał zapłaty w terminie wskazanym w umowie, wówczas odsetki ustawowe za opóźnienie w transakcjach handlowych przysługują mu od dnia wymagalności zapłaty do dnia otrzymania płatności (ustawa o terminach zapłaty, art. 7). Jeżeli termin płatności nie został ustalony w umowie, odsetki ustawowe za opóźnienie w transakcjach handlowych przysługują sprzedawcy (bez wezwania) po upływie 30 dni liczonych od dnia spełnienia przez niego świadczenia do dnia zapłaty.

W przypadku podjęcia decyzji o naliczeniu odsetek od należności sprzedawca wystawia odbiorcy notę księgową (notę odsetkową). Na jej podstawie ujmuje w księgach rachunkowych naliczone odsetki jako należność od odbiorcy i przychody finansowe. Podstawą do ujęcia odsetek może być również dokument przekazany odbiorcy w związku z inwentaryzacją należności metodą potwierdzenia (uzgodnienia) sald.

Prezentacja w bilansie odsetek z tytułu dostaw i usług

Zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 7 i 8 ustawy o rachunkowości aktywa i pasywa wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy w sposób następujący:

• należności co do zasady wycenia się w kwocie wymaganej zapłaty, z zachowaniem zasady ostrożności;
• zobowiązania co do zasady wycenia się w kwocie wymagającej zapłaty,

Zgodnie natomiast ze stanowiskiem Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie rozrachunków z kontrahentami wycena na dzień bilansowy należności od kontrahentów z zachowaniem zasady ostrożności oznacza konieczność zweryfikowania, czy ustalona na dzień bilansowy kwota wymaganej zapłaty odpowiada na ten dzień realnej wartości należności, tj. wartości możliwej do odzyskania (wartość odzyskiwalna). W przypadku, gdy wartość należności możliwa do odzyskania na dzień bilansowy jest niższa od kwoty wymaganej zapłaty, jednostka odpowiednio obniża jej wartość przez dokonanie odpisu aktualizującego wartość należności.

Odsetki od rozrachunków z kontrahentami z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług stanowią element wyceny bilansowej należności oraz zobowiązań i prezentuje się je w bilansie razem z daną należnością i zobowiązaniem. Zatem w przypadku należności naliczone odsetki na dzień bilansowy od rozrachunków z tytułu dostaw i usług prezentuje się w bilansie razem z należnością główną w tej samej pozycji aktywów bilansu. Jednostki sporządzające bilans według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości wykazują odsetki od należności z tytułu dostaw i usług w następujących pozycjach:

• B.II.1 lit. a) „Należności krótkoterminowe od jednostek powiązanych”;
• B.II.2 lit. a) „Należności krótkoterminowe od pozostałych jednostek, w których jednostka posiada zaangażowanie w kapitale”;
• B.II.3 lit. a) „Należności krótkoterminowe od pozostałych jednostek”.

Analogicznie w przypadku zobowiązań naliczone odsetki na dzień bilansowy od rozrachunków z tytułu dostaw i usług prezentuje się w pasywach bilansu razem z kwotą zobowiązania. Jednostki sporządzające bilans według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości wykazują odsetki od zobowiązań z tytułu dostaw i usług w następujących pozycjach:

• B.III.1 lit. a) „Zobowiązania krótkoterminowe wobec jednostek powiązanych”;
• B.III.2 lit. a) „Zobowiązania krótkoterminowe wobec pozostałych jednostek, w których jednostka posiada zaangażowanie w kapitale”; 
• B.III.3 lit. d) „Zobowiązania krótkoterminowe wobec pozostałych jednostek”.