Udostępnianie treści cyfrowych a rejestracja jako czynny podatnik VAT

Wielu twórców internetowych zastanawia się, czy udostępnianie treści cyfrowych za pośrednictwem platformy internetowej wymaga rejestracji jako czynny podatnik VAT. W poniższej analizie wyjaśniamy, czy w takiej sytuacji konieczne jest rezygnowanie ze zwolnienia podmiotowego i czy przychody z tego tytułu wliczają się do limitu 240 000 zł, determinującego obowiązek podatkowy.

Udostępnianie treści cyfrowych na gruncie podatku VAT

Czynność polegająca na udostępnianiu treści cyfrowych stanowi na gruncie podatku VAT rodzaj odpłatnego świadczenia usługi. W takim przypadku mamy do czynienia z usługą elektroniczną.

Zgodnie z art. 2 pkt 26 Ustawy z 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) w związku z art. 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego 282/2011 do Dyrektywy VAT do „usług świadczonych drogą elektroniczną” należą usługi świadczone za pośrednictwem Internetu lub sieci elektronicznej, których realizacja – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowana i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Ze wspomnianych przepisów wynika, że warunkiem koniecznym uznania usługi za elektroniczną jest jej świadczenie za pośrednictwem Internetu lub podobnej sieci. Warunek ten jednak nie jest wystarczający do uznania usługi za elektroniczną w rozumieniu wspomnianych wyżej przepisów. Istotne jest, aby:

• usługa była realizowana za pośrednictwem Internetu lub innej sieci elektronicznej,
• świadczenie usługi było zautomatyzowane, a udział człowieka w jej świadczeniu był niewielki,
• wykonanie usługi bez wykorzystania technologii informatycznej było niemożliwe,
• usługa nie była objęta wyłączeniami zawartymi w art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011.

Jeżeli udostępnienie treści cyfrowych będzie odbywać się za pośrednictwem Internetu lub sieci elektronicznej, będzie ona zasadniczo zautomatyzowana, udział człowieka jest minimalny, a jej świadczenie będzie niemożliwe bez wykorzystania technologii informacyjnej, to tego typu usługa stanowi usługi świadczone za pośrednictwem komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 2 pkt 26 ustawy.

W tym miejscu konieczne jest ustalenie miejsca opodatkowania usługi. Otóż zgodnie z art. 28k ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Natomiast, jeżeli usługobiorcą będzie przedsiębiorca z innego kraju, zastosowanie znajdzie ogólna reguła wyrażona w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że w takim przypadku miejscem opodatkowania jest kraj siedziby usługobiorcy.

Ważną kwestią jest również to, że omawiane usługi są świadczone nie bezpośrednio, lecz za pośrednictwem platformy internetowej. Art. 9a rozporządzenia 282/2011 stanowi, że w przypadku gdy usługi świadczone drogą elektroniczną są świadczone za pośrednictwem sieci telekomunikacyjnej, interfejsu lub portalu, np. sklepu z aplikacjami, przyjmuje się, że podatnik uczestniczący w świadczeniu tych usług działa w imieniu własnym, lecz na rzecz dostawcy tych usług, chyba że podatnik ten wyraźnie wskaże tego dostawcę jako podmiot świadczący usługę i jest to odzwierciedlone w uzgodnieniach umownych zawartych między stronami.

Aby uznać dostawcę usług świadczonych drogą elektroniczną za wyraźnie wskazanego przez podatnika jako podmiot świadczący usługę, muszą zostać spełnione następujące warunki:

1. na fakturze wystawionej lub udostępnionej przez każdego podatnika uczestniczącego w świadczeniu usług drogą elektroniczną należy wyszczególnić takie usługi i ich dostawcę;
2. na rachunku lub paragonie wystawionym lub udostępnionym usługobiorcy należy wyszczególnić usługi świadczone drogą elektroniczną i ich dostawcę.

Z cytowanych powyżej przepisów rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 wynika więc, że w przypadku świadczenia usług drogą elektroniczną podatnik uczestniczący w świadczeniu tych usług działa w imieniu własnym, lecz na rzecz dostawcy tych usług. Oznacza to, że każdy pośrednik otrzymał i świadczył usługę dalej drogą elektroniczną. 

Należy zatem stwierdzić, że platforma internetowa, za pośrednictwem której podatnik udostępnia treści cyfrowe, powinna być traktowana jako podatnik uczestniczący w świadczeniu usług elektronicznych działający w imieniu własnym, lecz na rzecz dostawcy (podatnika z Polski).

W celu ustalenia miejsca opodatkowania świadczonych usług należy wskazać, że choć przedmiotowe usługi mają charakter usługi elektronicznej, to świadczone są na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Podatnik dokonuje bowiem sprzedaży treści cyfrowych na rzecz platformy internetowej – podmiotu z siedzibą poza terytorium kraju, który nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. 

W tym przypadku przepisy dotyczące ustalania miejsca świadczenia usług elektronicznych, na podstawie art. 28k ust. 1 ustawy, nie mają zatem zastosowania. Należy bowiem zauważyć, że przepis ten odnosi do usług świadczonych drogą elektroniczną wyłącznie na rzecz podmiotów niebędących podatnikami Oznacza to, że miejsce świadczenia wykonywanych usług należy ustalić na podstawie zasady ogólnej, wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy. 

Brak obowiązku rejestracji do VAT przy świadczeniu usług poprzez zagraniczną platformę cyfrową

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy VAT zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, u którego wartość sprzedaży, z wyłączeniem podatku, nie przekroczyła w poprzednim ani bieżącym roku podatkowym 240 000 zł. 

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy podkreślić należy, że odpłatne świadczenie usług, których miejsce świadczenia (opodatkowania) znajduje się poza terytorium kraju nie stanowi sprzedaży. Tym samym, przy ustalaniu prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ustawy, nie uwzględnia się świadczenia usług, których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju. 

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 24 marca 2026 roku (nr 0112-KDIL1-3.4012.53.2026.4.ŁW):

W konsekwencji należy stwierdzić, że do wartości limitu zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, nie powinna Pani wliczać kwot z tytułu wykonania usług świadczonych na rzecz platformy internetowej, które stosownie do art. 28b ustawy nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Podsumowując, nie ma/nie będzie miała Pani obowiązku rejestracji jako czynny podatnik VAT z tytułu odpłatnego udostępniania treści cyfrowych o charakterze erotycznym za pośrednictwem platformy internetowej [...], nawet po przekroczeniu progu przychodów 240.000 zł od 2026 r.”

Podsumowując, podatnik zwolniony podmiotowo z VAT nie wlicza do limitu 240 000 zł wartości usług polegających na udostępnieniu treści cyfrowych poprzez zagraniczną platformę internetową, ponieważ nie są to usługi podlegające opodatkowaniu w Polsce. W konsekwencji, nawet jeżeli wartość ww. usług przekroczy limit 240 000 zł, podatnik nie utraci prawa do zwolnienia, a tym samym nie będzie miał obowiązku rejestracji jako czynny podatnik VAT.