Pod pewnymi warunkami sprzedaż nieruchomości jest zdarzeniem generującym obowiązek podatkowy w zakresie podatku PIT. Reguła ta dotyczy odpłatnego zbycia nieruchomości zlokalizowanych na terenie RP. Warto przy tym zastanowić się, jak kwestia opodatkowania przedstawia się w sytuacji, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce ma na celu sprzedaż nieruchomości za granicą Polski.
Nieograniczony obowiązek podatkowy a sprzedaż nieruchomości za granicą
W pierwszej kolejności wskażmy, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy PIT osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.
Powyższa norma ustanawiająca nieograniczony obowiązek podatkowy wskazuje, że osoba mająca miejsce zamieszkania na terenie Polski (rezydencja podatkowa) ma obowiązek rozliczenia dochodu w Polsce niezależnie od tego, w którym kraju zlokalizowane jest źródło danego przychodu.
Ta ogólna reguła ma zastosowanie również do przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT. W myśl tego przepisu przychodem jest odpłatne zbycie:
- nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
- spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
- prawa wieczystego użytkowania gruntów
– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Powyższa reguła nie ogranicza się do opodatkowania nieruchomości znajdujących się w Polsce. W rezultacie niezależnie od tego, gdzie położona jest nieruchomość, obowiązuje ten sam pięcioletni okres opodatkowania.
Sprzedaż nieruchomości za granicą w świetle umów międzynarodowych
Zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 2 ustawy PIT podstawą opodatkowania z odpłatnego zbycia nieruchomości jest dochód rozumiany jako różnica pomiędzy przychodem a kosztem.
Stawka podatku wynosi 19%, a rozliczenie podatku następuje w ramach zeznania PIT-39 składanego do końca kwietnia roku następującego po roku podatkowym.
Jednocześnie, jak możemy przeczytać w art. 30e ust. 8 i ust. 9 ww. ustawy, jeżeli podatnik podlegający pod nieograniczony obowiązek podatkowy osiąga również dochody z tytułu jaką jest sprzedaż nieruchomości za granicą Rzeczypospolitej Polskiej, a dochody te nie są zwolnione od opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub gdy z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, wówczas łączą się one z dochodami osiągniętymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku ustalonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.
Taka sama reguła będzie miała zastosowanie, jeżeli polski rezydent podatkowy osiąga dochody wyłącznie poza granicami RP z tytułu jakim jest sprzedaż nieruchomości za granicą.
Z powyższych regulacji płyną zatem dwa istotne wnioski:
- jeżeli jest dostępna umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, to należy sięgnąć do jej zapisów;
- jeżeli z danym krajem Polska nie zawarła umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, to trzeba zastosować metodę proporcjonalnego odliczenia.
Jeżeli odniesiemy się do treści umów międzynarodowych, wówczas kwestia opodatkowania dochodu z tytułu jakim jest sprzedaż nieruchomości za granicą jest regulowana w art. 13 takiej umowy. Zgodnie z tym przepisem dochody osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce z przeniesienia własności majątku nieruchomego położonego w drugim państwie mogą być opodatkowane w tym drugim państwie.
Przy czym sformułowanie „dochód z przeniesienia własności majątku może być opodatkowany w drugim państwie” oznacza, że drugie państwo (państwo, w którym położona jest zbywana nieruchomość) ma prawo opodatkować taki dochód, jeżeli na podstawie swoich przepisów dochód ze sprzedaży nieruchomości podlega tam opodatkowaniu.
Sformułowanie to oznacza zatem brak wyłączności do opodatkowania tego dochodu przez państwo, w którym podatnik ma miejsce zamieszkania. W świetle zapisów cytowanej umowy dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce, z tytułu sprzedaży majątku nieruchomego położonego np. w Wielkiej Brytanii, może być opodatkowany zarówno w państwie rezydencji, tj. w Polsce, jak i w Wielkiej Brytanii, zgodnie z prawem tego państwa.
Aby nie doszło do podwójnego opodatkowania, dana umowa międzynarodowa przewiduje metodę unikania. Okazuje się, że w zależności od tego, w którym kraju zlokalizowana jest nieruchomość, będzie ona inna.
Przykład 1.
Osoba fizyczna mieszkająca na stałe w Polsce zakupiła w 2020 roku nieruchomość w Londynie. W 2023 roku nieruchomość została sprzedana. Czy sprzedaż nieruchomości położonej w Wielkiej Brytanii podlega opodatkowaniu PIT-em?
W takim przypadku powstaje obowiązek w zakresie podatku PIT. Polsko-brytyjska umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania przewiduje metodę proporcjonalnego odliczenia, zatem od podatku zapłaconego w Polsce można odliczyć podatek zapłacony w Wielkiej Brytanii. Rozliczenia dokonuje się w PIT-39.
Przykład 2.
Osoba fizyczna mieszkająca na stałe w Polsce zakupiła w 2020 roku nieruchomość we Lwowie. W 2023 roku nieruchomość została sprzedana. Czy sprzedaż nieruchomości położonej w Ukrainie podlega opodatkowaniu PIT-em?
W takim przypadku powstaje obowiązek w zakresie podatku PIT. Polsko-ukraińska umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania przewiduje metodę wyłączenia z progresją, co oznacza, że opodatkowanie wystąpi wyłącznie w zakresie prawa ukraińskiego, natomiast w Polsce znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku.
Powyższe potwierdził Dyrektor KIS w interpretacji z 30 października 2020 roku, nr 0115-KDIT2.4011.536.2020.3.ENB, gdzie podano, że dochód uzyskany z odpłatnego zbycia mieszkania położonego w Ukrainie – w sytuacji gdy sprzedaż zostanie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – podlega opodatkowaniu zarówno w Ukrainie, jak i w Polsce. Zastosowanie znajdzie metoda unikania podwójnego opodatkowania uregulowana w powołanym art. 24 ust. 2 lit. a ww. umowy.
W konsekwencji dochód uzyskany z tytułu sprzedaży nieruchomości położonej na terenie Ukrainy będzie w Polsce zwolniony z opodatkowania.
Jednocześnie, z uwagi na fakt, że w Polsce dochodu pochodzącego z działania, jakim jest sprzedaż nieruchomości za granicą nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł, dochód uzyskany ze zbycia nieruchomości położonej w Ukrainie nie będzie miał wpływu na wysokość zobowiązania podatkowego w Polsce i nie będzie podlegał wykazaniu w zeznaniu podatkowym.
Przykład 3.
Osoba fizyczna w 2015 roku zakupiła nieruchomość w Rio de Janeiro. W 2023 roku nieruchomość została sprzedana. Czy sprzedaż nieruchomości położonej w Brazylii podlega opodatkowaniu w Polsce?
Polska nie ma zawartej umowy międzynarodowej z Brazylią. Z uwagi jednak na fakt, iż od końca roku kalendarzowego nabycia upłynął okres dłuższy niż pięć lat, to sprzedaż nieruchomości położonej w Brazylii nie podlega opodatkowaniu w Polsce. Nie ma przy tym znaczenia, czy w Brazylii powstało zobowiązanie podatkowego z tego tytułu.
W podsumowaniu wskażmy, że jeżeli Polska nie ma zawartej umowy z krajem, w którym położona jest sprzedawana nieruchomość, to wówczas należy stosować wyłącznie polską ustawę PIT. W tym zakresie bierzemy pod uwagę pięcioletni okres opodatkowania sprzedaży oraz metodę proporcjonalnego odliczenia.
