Świadczenie usług przez podatnika z Polski może mieć bardzo szeroki zakres terytorialny, co oznacza, że usługobiorcami mogą być również osoby prywatne mające miejsce zamieszkania w krajach znajdujących się poza Unią Europejską. Sprzedaż usług online na rzecz osób prywatnych spoza UE wymaga przeanalizowania pod kątem regulacji ustawy VAT, biorąc pod uwagę zarówno opodatkowanie, jak i dokumentowanie.
Miejsce świadczenia usług na rzecz osób prywatnych
W przypadku świadczenia usług od określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie. Natomiast miejsce świadczenia jest determinowane statusem nabywcy.
Jak bowiem wynika z treści art. 28c ustawy VAT, w przypadku świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami miejscem jej opodatkowania jest kraj siedziby usługodawcy. Od reguły określonej w art. 28c ustawy VAT przewidziano kilka wyjątków, spośród których interesować nas będzie treść art. 28I ustawy VAT.
Zgodnie z art. 28I pkt 3 ustawy VAT w przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, usług doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych oraz usług podobnych do tych usług – miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.
Miejsce opodatkowania usług świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, mających siedzibę (miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu) poza terytorium UE ustala się na podstawie art. 28I pkt 3 ustawy o VAT zarówno do świadczonych usług doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych, jak i dla usług do nich podobnych.
Świadczenie usług doradczych online na rzecz osób prywatnych
Nasza dalsza analiza będzie oparta na przypadku świadczenia usług doradczych na rzecz osób prywatnych. Dokonamy porównania sytuacji prawnopodatkowej świadczenia na rzecz osoby prywatnej z UE oraz spoza UE.
Podkreślić należy, że ani ustawa, ani przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia doradztwa. Zatem – wobec braku w ustawie definicji doradztwa – należy posłużyć się znaczeniem językowym.
Doradztwo jest więc udzielaniem fachowych zaleceń, porad, na przykład w zakresie ekonomii, finansów czy też z innych dziedzin, a przez doradcę rozumie się tego, kto udziela porad, doradza. Zatem użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć szeroko.
W przypadku, gdy usługobiorcą jest osoba prywatna mieszkająca na terytorium UE, to miejsce opodatkowania usługi określamy na podstawie art. 28c ustawy VAT.
Przykład 1.
Podatnik z Polski świadczy usługę doradczą online na rzecz osoby prywatnej mieszkającej w Belgii. W jaki sposób będzie opodatkowana?
Zgodnie z art. 28c ustawy VAT miejscem opodatkowania usługi będzie kraj siedziby usługodawcy, co oznacza, że miejscem opodatkowania usługi jest Polska. Dla polskiego podatnika będzie to zatem transakcja kwalifikowana jako odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Podkreślić należy, że usługa doradztwa nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego od podatku VAT (art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy VAT), co oznacza, że konieczne będzie odprowadzenie podatku VAT w Polsce.
Inaczej natomiast będzie w sytuacji, gdy odbiorcą usługi doradczej będzie osoba prywatna mająca miejsce zamieszkania poza UE. W takich okolicznościach miejsce opodatkowania będzie określane na podstawie art. 28l pkt 3 ustawy VAT.
Przykład 2.
Podatnik z Polski świadczy usługę doradczą online na rzecz osoby prywatnej mieszkającej w USA. W jaki sposób będzie opodatkowana ta usługa?
Zgodnie z art. 28l pkt 3 ustawy VAT miejscem opodatkowania usługi jest kraj miejsca zamieszkania usługobiorcy. To oznacza, że usługa nie podlega opodatkowaniu w Polsce.
W kontekście drugiego przykładu wskażmy, że zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy VAT podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z nimi.
Powyższe oznacza, że choć usługa doradcza na rzecz osoby prywatnej z USA nie podlega opodatkowaniu w Polsce, to jednak przedsiębiorca ma prawo do odliczenia tutaj podatku naliczonego. W przypadku sprzedaży zagranicznej, jeżeli w odniesieniu do danej transakcji podatnikowi przysługuje prawo do rozliczenia VAT naliczonego w trybie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy VAT, konieczne jest wykazanie świadczenia usług poza terytorium kraju w pliku JPK_V7 w pozycjach K_11 i P_11.
Ponadto wskażmy, że nie ma w tym przypadku obowiązku dokumentowania transakcji fakturą czy też paragonem, w związku z czym podstawą ujęcia sprzedaży usługi niepodlegającej opodatkowaniu w kraju w pliku JPK może być dokument wewnętrzny (WEW).
Sprzedaż usług online na rzecz osób prywatnych spoza UE a zwolnienie podmiotowe
W sytuacji, gdy podatnik z Polski korzysta ze zwolnienia podmiotowego, może pojawić się wątpliwość, czy wartość usług świadczonych na rzecz osób prywatnych spoza UE wlicza się do limitu 200 000 zł określonego w art. 113 ust. 1 ustawy VAT.
Analizowane zwolnienie podmiotowe dotyczy wartości sprzedaży w danym roku podatkowym. Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Wskazać należy, że powołany art. 2 pkt 22 ustawy zawiera zamknięty katalog czynności, które ustawa uznaje za sprzedaż.
Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że nie stanowi sprzedaży w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne świadczenie usług, których miejsce świadczenia (opodatkowania) znajduje się poza terytorium kraju, za które zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
W związku z tym przy ustalaniu wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ustawy, należy brać pod uwagę m.in. wartość opodatkowanej sprzedaży towarów i usług na terytorium kraju. Natomiast nie uwzględnia się świadczenia usług, których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju.
Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z 27 marca 2024 roku (nr 0112-KDIL1-3.4012.86.2024.1.MR), do wartości limitu zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, nie wlicza kwot uzyskanych z tytułu usług dostarczania informacji świadczonych na rzecz osób fizycznych niebędących podatnikami posiadających stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, dla których miejsce świadczenia, jak wskazano powyżej, ustalane jest na podstawie art. 28I ustawy i które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.
Podsumowując powyższe, wskażmy, że sprzedaż usług online na rzecz osób prywatnych spoza UE nie podlega opodatkowaniu w Polsce, jednakże czynny podatnik VAT, który w związku ze świadczeniem usługi odlicza podatek naliczony, ma obowiązek wykazać usługę w pliku JPK_VAT jako sprzedaż niepodlegającą opodatkowaniu w kraju.
