Niezabudowana nieruchomość gruntowa może stanowić element przedsiębiorstwa osoby fizycznej. Jednocześnie nie ma prawnych przeszkód, aby zostało dokonane wycofanie gruntu z działalności gospodarczej do majątku prywatnego. W tym jednak zakresie ważne staje się poprawne określenie skutków podatkowych takiej czynności.
Wycofanie gruntu z działalności gospodarczej na gruncie podatku PIT
Na wstępie należy podkreślić, że czynność wycofania składników majątku z działalności gospodarczej i przekazania ich na potrzeby osobiste, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie rodzi żadnych skutków podatkowych.
Powyższe wynika z faktu, że majątek osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą nie jest prawnie wyodrębniony od jej majątku osobistego. Dlatego też przekazanie składników majątku z prowadzonej działalności gospodarczej na potrzeby osobiste nie powoduje powstania przychodu. Na skutek wycofania podatnika nie uzyska żadnego nowego przysporzenia majątkowego – nastąpi wyłącznie przesunięcie tych rzeczy z majątku związanego z działalnością gospodarczą do majątku osobistego.
Należy również podkreślić, że zgodnie z art. 22c pkt 1 ustawy PIT grunty są środkami trwałymi, które nie podlegają amortyzacji. Wartość zakupionego gruntu stanowi koszt podatkowy dopiero na etapie sprzedaży (art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy PIT). W konsekwencji w momencie zakupu wydatek poniesiony na uzyskanie prawa własności gruntu nie stanowi kosztu podatkowego, co jednocześnie oznacza, że w momencie wycofania gruntu do majątku prywatnego nie jest konieczna korekta kosztu.
Skutki podatkowe mogą natomiast powstać w przypadku odpłatnego zbycia gruntu wycofanego z działalności gospodarczej. Przypomnijmy, że reguła ogólna wyrażona w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT wskazuje, że opodatkowaniu podlega odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli zostało dokonane w ciągu 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego nabycia.
Natomiast stosownie do treści art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności, i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.
Z treści przytoczonych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.
Wycofanie gruntu z działalności gospodarczej na gruncie podatku VAT
W kontekście podatku VAT opisaną czynność należy przeanalizować na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy VAT. Przepis ten podaje, że opodatkowaniu podlega również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:
- przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia;
- wszelkie inne darowizny
– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.
Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega zasadniczo każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.
Jak stanowi art. 29a ust. 2 ustawy VAT w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie tej dostawy towarów.
Podstawą opodatkowania jest cena nabycia lub koszt wytworzenia towaru określone w momencie dostawy towaru, tj. w momencie jego przekazania. Oznacza to, że podstawą opodatkowania jest wprawdzie cena nabycia lub koszt wytworzenia towaru, lecz skorygowana na dzień, w którym dochodzi do nieodpłatnego przekazania przedmiotowych towarów (tj. cena z dnia nieodpłatnego przekazania).
Przykład 1.
Pan Dawid będący czynnym podatnikiem podatku VAT zakupił na potrzeby działalności gospodarczej grunt niezabudowany o wartości 100 00 zł. Od zakupu odliczył podatek naliczony. Po 4 latach – z uwagi na atrakcyjność działki i wzrost cen nieruchomości – zdecydował się na wycofanie gruntu z działalności gospodarczej do majątku prywatnego. Wartość rynkowa na dzień wycofania gruntu to 180 000 zł. Jakie skutki podatkowe powstają na gruncie podatku VAT?
W przedstawionym przypadku są spełnione warunki opodatkowania zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy VAT, ponieważ Pan Dawid miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od wycofanego gruntu. To oznacza, że wycofanie gruntu z działalności gospodarczej do majątku prywatnego będzie podlegać opodatkowaniu VAT, natomiast podstawą opodatkowania będzie aktualna, a nie historyczna, wartość gruntu, czyli 180 000 zł.
Nieodpłatne przekazanie towaru nie jest tożsame ze sprzedażą towaru, co oznacza, że tego rodzaju czynność nie wymaga dokumentowania przy pomocy faktury. Nieodpłatne wycofanie do majątku prywatnego może być potwierdzone dokumentem wewnętrznym.
Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż na rzecz innego podatnika. Z takim przypadkiem nie mamy do czynienia w sytuacji wycofania gruntu na cele prywatne. Obecnie ustawa VAT nie reguluje wystawiania faktur wewnętrznych, to brak jest przeciwwskazań do udokumentowania obliczonego podatku należnego z ww. tytułu odpowiednim dokumentem wewnętrznym, w tym fakturą wewnętrzną.
Należy też podkreślić, że jeżeli podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to wszelkie przekazanie lub zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania) pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).
Z taką sytuacją można mieć do czynienia przykładowo, gdy podatnik zakupi niezabudowany grunt inny niż teren budowlany. Tego rodzaju dostawa jest bowiem zwolniona od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT. Skoro zatem podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, to również i w momencie wycofania nie znajdzie zastosowania regulacja art. 7 ust. 2 ustawy VAT.
Reasumując, wskażmy, że wycofanie gruntu z działalności gospodarczej do majątku prywatnego osoby fizycznej zawsze będzie stanowić czynność neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast na gruncie podatku VAT konieczność odprowadzenia podatku należnego będzie pojawiać się w tych przypadkach, w których uprzednio podatnik miał prawo do odliczenia VAT z tytułu nabycia gruntu.
