W ostatnich latach obserwujemy gwałtowny rozwój branży budowlanej. W większości miast powstają nowe osiedla, co przyczynia się do wzrostu zapotrzebowania na niezabudowane grunty, których wartość z kolei szybko rośnie. Jak wygląda sprzedaż gruntu niezabudowanego od strony podatkowej? Wyjaśniamy to w artykule.
Czy sprzedaż gruntów podlega opodatkowaniu VAT?
Definicję sprzedaży znajdziemy w art. 2 ust. 22 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako ustawa o VAT). Zgodnie z tą definicją przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Przypomnijmy, że zgodnie z ustawą o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.
Nieruchomość gruntowa spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Tym samym co do zasady sprzedaż gruntów niezabudowanych winna być opodatkowana podatkiem VAT. Należy jednak podkreślić, że nie zawsze tak jest. Nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu ustawy, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie obciążona podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
Zwolnienie terenów niezabudowanych
W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.
Stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C 468/93 Gemeente Emmen teren budowlany stanowi każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. W świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można zatem jedynie taki teren, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.
Zgodnie z art. 2 ust. 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i gospodarowaniu przestrzennym.
Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz – w przypadku braku takiego planu – wydanych decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu powyższych uregulowań.
Podsumowując, opodatkowane podatkiem VAT są te dostawy, których przedmiot stanowią nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę).
Definicja działalności gospodarczej – podatek VAT
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ustawie o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług określony w ustawie pokazuje więc, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.
Sprzedaż gruntu niezabudowanego przez osobę fizyczną
W wielu przypadkach osobami dokonującymi sprzedaży gruntów niezabudowanych są osoby fizyczne, które nie prowadzą działalności gospodarczej.
Przykład 1.
Osoba fizyczna posiada działkę rolną pod Kaliszem. Nieruchomość należy do jej rodziny od wielu pokoleń i cały czas użytkuje się ją w celach rolniczych. W związku z szybkim rozwojem miasta działka obecnie przylega do dużego osiedla. Właściciel nieruchomości uzyskał informację, że działka może być przeznaczona pod budownictwo (zmieniono plan zagospodarowania). Ponieważ teren jest atrakcyjny, do właściciela zgłosił się deweloper z zamiarem jego nabycia. Czy w takiej sytuacji sprzedający będzie obowiązany do zapłaty podatku?
Mając na uwadze przytoczone powyżej regulacje oraz opis zawarty w przykładzie, należy stwierdzić, że właściciel nieruchomości w zakresie sprzedaży działki nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, a czynność ta nie będzie nosiła znamion działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Wskazuje na to okoliczność, że właściciel nieruchomość nabył w drodze spadkobrania, nie udostępniał nigdy ani też nie udostępnia obecnie nikomu gruntów zarówno w drodze dzierżawy, jak i użyczenia czy najmu, nie osiągał z tego tytułu żadnych przychodów ani nie ponosił żadnych nakładów na przedmiotowe grunty celem przygotowania ich do sprzedaży.
Kiedy sprzedaż gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
Na wstępie należy wskazać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej który w polskiej sprawie w wyroku z 15 września 2011 r. (orzeczenie w połączonych sprawach sygn. C-180/10 i C-181/10) uznał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Również sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobiste. W świetle powyższego orzeczenia okoliczność, że przed sprzedażą dokonano podziału gruntu na działki sama z siebie także nie jest decydująca. Decydującego charakteru nie ma też długość okresu, w jakim te transakcje następowały ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Wszystkie te elementy mogą bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym.
Zdaniem Trybunału inaczej jest natomiast w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców. Mogłyby one polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na czynnościach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, wobec czego w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.
Przykład 2.
Około sześć lat temu podatnik zakupił grunt pod miastem. Grunt został przekształcony w grunt budowlany. Właściciel następnie podzielił go na 40 działek i uzbroił je, a po dokonaniu tych czynności podjął aktywne działanie w celu sprzedaży nieruchomości.
W tej sytuacji bez wątpienia mamy do czynienia ze sprzedażą gruntu przez osobę prowadzącą działalność gospodarczą. Tym samym sprzedaż gruntu jest opodatkowana według stawki 23%. Potwierdza to wyrok NSA z 24 marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1024/15:
„Skarżący podejmowali aktywne działania, polegające na częstym i wielokrotnym nabywaniu gruntów, niejednokrotnie o niewielkiej powierzchni, oraz dzieleniu większych gruntów na mniejsze, a także występowaniu do właściwego organu i uzyskiwaniu decyzji o warunkach zabudowy, a także zmian tych decyzji, jak również wykonaniu budowy sieci wodno-kanalizacyjnej. Nie podważono także ustalenia, że w momencie sprzedaży dla wszystkich działek będących przedmiotem dostawy wydane zostały na wniosek Państwa W., przez Wójta Gminy G., decyzje o warunkach zabudowy”.
Sprzedaż gruntu niezabudowanego – podsumowanie
Dokonując sprzedaży gruntu, musimy sprawdzać indywidualnie, czy nie podlega on opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W większości przypadków dokonując sprzedaży gruntu z majątku prywatnego, będziemy mogli korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT. Co istotne, opodatkowaniu podlega tylko sprzedaż gruntu budowlanego. Oznacza to, że np. grunty rolne czy leśne są zwolnione z opodatkowania.
