Pandemia COVID-19 wymusiła na wielu pracodawcach ponoszenie różnorakich wydatków. Wśród całego wachlarza kosztów możemy wymienić wydatki na poprawę stanu zdrowia pracowników po przebytej chorobie. Rozpatrując tę problematykę z perspektywy podatkowej, należy zastanowić się, czy tego rodzaju wydatki można potraktować jako koszty uzyskania przychodów.
Jakie wydatki pracodawcy stanowią koszt podatkowy?
Aby dany wydatek mógł zostać uwzględniony w rozliczeniu podatkowym pracodawcy, musi on spełnić określone warunki ustawowe.
Przede wszystkim trzeba sięgnąć do definicji kosztu podatkowego zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy PIT i analogicznie do art. 15 ust. 1 ustawy CIT.
Definitywnie wykluczone z kosztów podatkowych są wydatki określone w negatywnym katalogu określonym w art. 23 ust. 1 ustawy PIT (art. 16 ust. 1 ustawy CIT). Natomiast pozostałe wydatki podlegają każdorazowej ocenie co do okoliczności spełnienia elementarnych warunków określonych w definicji kosztu podatkowego.
Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:
-
został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik);
-
jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w żaden sposób zwrócona;
-
pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
-
poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;
-
został właściwie udokumentowany;
-
nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Jednym z kluczowych elementów jest celowość wydatku. Nie może to być wydatek poniesiony przez podatnika z jego firmowych środków w jakimkolwiek celu, lecz musi istnieć ścisły związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy wydatkiem a działalnością gospodarczą.
Taki wydatek musi przyczyniać się do uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość przychodu.
Warto także podkreślić, że wystarczające jest, aby wydatek potencjalnie przyczyniał się do uzyskania przychodu. Jeżeli podatnik poniesie wydatek pozostający w związku z działalnością gospodarczą, to jest to wystarczająca przesłanka do ujęcia go w kosztach.
Wydatki na poprawę stanu zdrowia pracowników jako koszt podatkowy pracodawcy
W kontekście przedstawionych regulacji możemy wskazać, że występuje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy działalnością gospodarczą pracodawcy a wydatkiem na sfinansowanie leczenia na rzecz poprawy stanu zdrowia pracowników po przebytej chorobie COVID-19.
Zwróćmy bowiem uwagę, że zdrowa załoga wpływa na możliwość sprawnego funkcjonowania przedsiębiorstwa i zachowania ciągłości działalności. Tego rodzaju wydatki ze strony pracodawcy zmniejszają ryzyko przedłużającej się absencji pracowników.
Dodatkowo można stwierdzić, że takie działanie pracodawcy tworzy pozytywny wizerunek na rynku pracy, sprzyja tworzeniu dobrej atmosfery oraz zwiększa motywację pracowników, efektywność i jakość wykonywanej pracy.
Nie ulega zatem wątpliwości, że zachowane jest w tym przypadku kryterium celowości poniesienia wydatku. W rezultacie organy podatkowe nie powinny kwestionować ujmowania takiego wydatku w kosztach uzyskania przychodu.
Wydatki na poprawę stanu zdrowia pracowników - kwalifikacja do odpowiedniego rodzaju kosztów
Ogólnie pojęte koszty podatkowe dzielą się na dwie podstawowe grupy:
-
bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów, kiedy to możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód;
-
inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia – określane jako koszty pośrednie.
Aby dokonać odpowiedniej kwalifikacji, należy zastanowić się, czy dany wydatek można w sposób bezpośredni powiązać z powstałym przychodem. Przykładem będzie wydatek na zakup towaru handlowego, który następnie zostanie przez podatnika odsprzedany. Bez większego wysiłku można w tym przypadku przyporządkować wydatek do uzyskanego przychodu.
Jednocześnie musimy zauważyć, że nie każdy wydatek można w sposób bezpośredni przyporządkować do danego przychodu. Nie oznacza to jednak, że takie wydatki nie mogą stanowić kosztu podatkowego.
Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z 3 października 2019 roku (nr 0111-KDIB1-2.4010.328.2019.1.DP) do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.
Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanego przez nas problemu, należy zauważyć, że analizowane wydatki nie wykazują bezpośredniego związku z przychodami pracodawcy. W konsekwencji należy je uznać za pośrednie koszty uzyskania przychodu.
Koszty pośrednie są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f–4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Z przedstawionych wyjaśnień wynika zatem, że nie ma przeszkód, aby pracodawca ujął w kosztach podatkowych wydatki na poprawę stanu zdrowia pracowników. Reguła ta obejmuje również rekonwalescencję po przebytej chorobie COVID-19. Warto zapamiętać, że w tym przypadku mamy do czynienia z kosztami o charakterze pośrednim.
