Poradnik Przedsiębiorcy

Amortyzacja środków trwałych w czasie zawieszenia działalności w związku z COVID-19

Stan epidemii spowodował dużo szkód w sytuacji gospodarczej polskich przedsiębiorców. Wielu z nich, z uwagi na panujące warunki rynkowe, musiało zdecydować się na zawieszenie prowadzonej działalności gospodarczej. To z kolei spowodowało, że pojawiło się sporo wątpliwości co do możliwości zaliczania do kosztów różnych wydatków ponoszonych w czasie zawieszenia. Klasycznym przykładem są tutaj odpisy amortyzacyjne. Warto zatem rozważyć, czy amortyzacja środków trwałych w czasie zawieszenia działalności w związku z COVID-19 daje prawo do zaliczenia ich wartości w kosztach podatkowych.

Zasady zawieszania działalności gospodarczej

Zanim jednak przejdziemy do kwestii podatkowych, warto skupić się na przepisach regulujących tryb zawieszenia działalności gospodarczej. Zagadnienie to regulowane jest w art. 22–26 ustawy Prawo przedsiębiorców.

Przechodząc do najważniejszych regulacji, możemy wskazać, że przedsiębiorca niezatrudniający pracowników może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na zasadach określonych w niniejszej ustawie, z uwzględnieniem przepisów dotyczących ubezpieczeń społecznych.

Przedsiębiorca wpisany do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na czas nieokreślony albo określony, nie krótszy jednak niż 30 dni. Przedsiębiorca wpisany do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na okres od 30 dni do 24 miesięcy.

Zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej oraz wznowienie wykonywania działalności gospodarczej następują na wniosek przedsiębiorcy, chyba że przepis odrębny stanowi inaczej. Z chwilą wykreślenia z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej przedsiębiorca będący osobą fizyczną nie może wykonywać działalności gospodarczej.

W kontekście interesującego nas problemu najważniejsza jest jednak norma określająca, że w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Natomiast w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca:

  1. może wykonywać wszelkie czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, w tym rozwiązywania zawartych wcześniej umów;

  2. może przyjmować należności i jest obowiązany regulować zobowiązania powstałe przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej;

  3. może zbywać własne środki trwałe i wyposażenie;

  4. ma prawo albo obowiązek uczestniczyć w postępowaniach sądowych, postępowaniach podatkowych i administracyjnych związanych z działalnością gospodarczą wykonywaną przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej;

  5. wykonuje wszelkie obowiązki nakazane przepisami prawa;

  6. może osiągać przychody finansowe, także z działalności prowadzonej przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej;

  7. może zostać poddany kontroli na zasadach przewidzianych dla przedsiębiorców wykonujących działalność gospodarczą;

  8. może powołać albo odwołać zarządcę sukcesyjnego, o którym mowa w Ustawie z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw.

W okresie zawieszenia przedsiębiorca nie może prowadzić działalności gospodarczej. Jest on jedynie zobowiązany do regulowania zobowiązań, o ile powstały przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej.

Amortyzacja środków trwałych w czasie zawieszenia działalności

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy PIT amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

  1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością;

  2. maszyny, urządzenia i środki transportu;

  3. inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Kluczowe w zakresie analizowanej przez nas sprawy jest zastrzeżenie określone w art. 22c ustawy. W świetle tego przepisu amortyzacji nie podlegają:

  1. grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów;

  2. budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu;

  3. dzieła sztuki i eksponaty muzealne;

  4. wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1 i 1a;

  5. składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności

- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak zatem widać, odpisy amortyzacyjne nie mogą stanowić kosztu podatkowego, jeżeli środek trwały nie jest użytkowany na skutek zawieszenia wykonywania działalności.

To zatem oznacza, że jeżeli podatnik z uwagi na COVID-19 dokonał zawieszenia działalności gospodarczej w CEIDG, to środek trwały należący do niego nie podlega w tym czasie amortyzacji, co powoduje, że wartość odpisów amortyzacyjnych nie stanowi kosztu podatkowego.

W tym miejscu dodajmy, że zawieszenie powoduje, iż okres amortyzacji się wydłuża, ponieważ w czasie zawieszenia podatnik nie dokonuje amortyzacji. Ostatni odpis jest zaliczany do kosztów w miesiącu, w którym następuje zawieszenie działalności. Natomiast ponowne rozpoczęcie dokonywania odpisów następuje na skutek wznowienia działalności w miesiącu, w którym podatnik postanawia wznowić działalność.

Z treści art. 22c pkt 5 ustawy PIT wynika, że nie podlega amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono tę działalność. Amortyzację ww. składnika majątku należy zaliczać za miesiąc, w którym nastąpiło zawieszenie, a następnie począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło jej wznowienie.

Amortyzacja w okresie zawieszenia dla celów bilansowych

Przedstawiony problem zupełnie inaczej prezentuje się na gruncie ustawy o rachunkowości. Przede wszystkim zauważmy, że zgodnie z art. 31 ust. 2 tejże ustawy wartość początkową środków trwałych – z wyjątkiem gruntów niesłużących wydobyciu kopalin metodą odkrywkową – zmniejszają odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe dokonywane w celu uwzględnienia utraty ich wartości na skutek używania lub upływu czasu.

Powyższe oznacza zatem, że przepisy UoR nie przewidują wstrzymania amortyzacji z uwagi na zawieszenie działalności gospodarczej. To zatem skutkuje przyjęciem, że w przypadku, gdy podatnik jest w posiadaniu środków trwałych podczas zawieszenia działalności gospodarczej, wówczas dokonuje odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od tych środków trwałych z zastosowaniem odpowiednio wcześniej zweryfikowanych stawek amortyzacyjnych.

Na gruncie prawa bilansowego środki trwałe w okresie zawieszenia działalności gospodarczej powinny być amortyzowane na zasadach ogólnych. Wystarczający jest tutaj sam upływ czasu. Obowiązuje zatem inna reguła niż w zakresie prawa podatkowego.
Amortyzacja środków trwałych w czasie zawieszenia działalności w związku z COVID-19 wywołuje zupełnie inne skutki, jeżeli chodzi o prawo podatkowe oraz prawo bilansowe. Tylko w tym pierwszym przypadku nie należy dokonywać odpisów amortyzacyjnych za okres zawieszenia.