Wypłata zysku przez spółkę na estońskim CIT - rozliczenie u udziałowca/akcjonariusza

W przypadku spółek opodatkowanych ryczałtem od dochodów (tzw. estoński CIT) mamy do czynienia ze szczególnym sposobem rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych. Trzeba też mieć na uwadze, że specyficzne reguły rozliczenia podatku obowiązują również na poziomie rozliczenia podatku PIT przez udziałowców/akcjonariuszy w zakresie otrzymanej wypłaty zysku. Jak wygląda wypłata zysku przez spółkę na estońskim CIT? Poniżej prezentujemy odpowiednie przepisy wraz z wyjaśnieniami.

Ryczałt od dochodu spółek w podatku CIT

Na początku pokrótce przypomnijmy zasady funkcjonowania formy opodatkowania, jaką jest estoński CIT. Ogólnym i podstawowym założeniem w tym przypadku jest opodatkowanie efektywnego transferu wypracowanego przez spółkę zysku. To oznacza, że odchodząc od klasycznego modelu, nie podlega opodatkowaniu dochód rozumiany jako nadwyżka przychodów nad kosztami podatkowymi, lecz faktyczna dystrybucja zysku ustalonego na podstawie przepisów rachunkowych.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku).

W myśl art. 28n ust. 1 pkt 1 ustawy CIT podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu podzielonego zysku i zysku przeznaczonego na pokrycie strat ustalona w roku podatkowym, w którym podjęto uchwałę o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto.

W rezultacie wypłata na rzecz udziałowców wypracowanego przez spółkę zysku stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu estońskim CIT. Jak stanowi art. 28o ustawy CIT, estoński CIT wynosi:

1. 10% podstawy opodatkowania – w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności;
2. 20% podstawy opodatkowania – w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.

Wypłata zysku przez spółkę na estońskim CIT  - przychód z tytułu wypłaty z zysku po stronie udziałowców/akcjonariuszy

W sytuacji, gdy udziałowcem lub akcjonariuszem jest osoba fizyczna, otrzymaną wypłatę z zysku (czyli dywidendę) należy uznać za przychód z kapitałów pieniężnych. Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału. Do wskazanej kategorii zalicza się również zaliczki na poczet dywidendy.

W kwestii sposobu opodatkowania otrzymanej dywidendy wskażmy, że zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy PIT od dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19-procentowy zryczałtowany podatek dochodowy. Pobiera go spółka jako podmiot wypłacający, który w tym przypadku pełni funkcję płatnika. Udziałowiec otrzymuje zatem dywidendę już po opodatkowaniu podatkiem dochodowym (pomniejszoną o kwotę podatku).

Natomiast szczególne rozwiązanie, o którym wspominaliśmy, zostało opisane w art. 30a ust. 19 ustawy PIT. Podano w nim, że obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4 zryczałtowany podatek od przychodów uzyskiwanych przez wspólnika z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych przez nią w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli pochodzą z podziału zysków z tego okresu wyodrębnionych w kapitale własnym spółki, pomniejsza się o kwotę stanowiącą:

1. 90% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych 10-procentowym podatkiem CIT, albo
2. 70% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych 20-procentowym podatkiem CIT.

W przypadku, gdy podzielony zysk spółki wypłacany przez spółkę opodatkowaną ryczałtem od dochodów spółek pochodzi z podziału wyodrębnionego w kapitale zysku wypracowanego w okresie, w którym była ona opodatkowana ryczałtem – wówczas należny podatek dochodowy każdego wspólnika tej spółki ulega pomniejszeniu o odpowiedni wskaźnik procentowy należnego od spółki ryczałtu od dochodów spółek. 

Przykład 1.

Osoba fizyczna posiada 80% udziałów w spółce z o.o., która jest opodatkowania 10-procentowym estońskim CIT. Otrzymała dywidendę z wypracowanego przez spółkę zysku w kwocie 150 000 zł. Kwota estońskiego CIT wyniosła 20 000 zł. W jaki sposób obliczyć kwotę przychodu oraz kwotę podatku PIT z tytułu otrzymanego zysku?

Na początku należy obliczyć kwotę podatku PIT od dywidendy, która wynosi 28 500 zł. Następnie należy ustalić wielkość odliczenia według wzoru: 90% × (80% × 20 000 zł) = 14 400 zł. W konsekwencji kwota podatku wynosi 14 100 zł. Osoba fizyczna otrzyma zatem dywidendę (po potrąceniu podatku) w kwocie 135 900 zł.

Obowiązek stosowania zmniejszenia podatku przez płatnika

Powyżej wskazaliśmy, że podatek od wypłaconego zysku pobiera spółka, która w tym wypadku pełni funkcję płatnika. Na podstawie art. 41 ust. 4ab ustawy PIT spółki, które dokonują wypłaty należności z tytułu podzielonych zysków osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, są obowiązane jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 19.

To zatem oznacza, że spółka ma obowiązek dokonać odpowiednich obliczeń i zastosować z urzędu odliczenie określone w art. 30a ust. 19 ustawy PIT.

Warto też dodać, że powszechnie akceptowane jest stanowisko, zgodnie z którym możliwe jest odliczenie wskazanych kwot na etapie wypłaty zaliczki na poczet przyszłej dywidendy. Tak stwierdził przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji z 3 kwietnia 2024 roku (nr 0115-KDIT1.4011.107.2024.1.MST), gdzie wskazał, że w przypadku wypłaty zaliczki na poczet dywidendy jako płatnik spółka ma pobrać i wpłacić 19-procentowy zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych i jednocześnie zastosować pomniejszenie, o którym mowa w art. 30a ust. 19 ww. ustawy.

Podsumowując, wskażmy, że w przypadku wypłaty zysku przez spółkę opodatkowaną estońskim CIT mamy do czynienia ze specjalnym odliczeniem od podatku dochodowego opłacanego przez udziałowca/akcjonariusza. W założeniu odliczenie to ma zapobiegać podwójnemu opodatkowaniu tej samej kwoty wypłaconego zysku.