Ryczałt od dochodów spółek to stosunkowo nowa forma opodatkowania dostępna od 1 stycznia 2021 roku i przeznaczona dla podatników CIT. Ryczałt od dochodów spółek nazywany jest potocznie estońskim CIT lub podatkiem estońskim, ponieważ forma opodatkowania jest wzorowana na formie obowiązującej w Estonii. W artykule przedstawiamy zagadnienie - wydatki niestanowiące kosztu w estońskim CIT. Dowiedz się więcej!
Estoński CIT a koszty uzyskania przychodów
Zasady opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek określone zostały w art. 28c–28t ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W ramach estońskiego CIT opodatkowaniu podlegają dochody wymienione w art. 28m ust. 1 tej ustawy, w szczególności opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków) oraz wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą). Zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności są to darowizny czy wydatki na reprezentację. Katalog ukrytych zysków zawarty w tym przepisie ma charakter otwarty, dlatego wydatki ponoszone przez podatnika powinny być analizowane pod kątem kwalifikacji jako ukryte zyski. W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawarto natomiast definicji „wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą” ani przykładowego ich katalogu.
Ukryte zyski
Przy stosowaniu ryczałtu od dochodów spółek jako formy opodatkowania zdarza się zatem, że dochody opodatkowane ryczałtem powstają w przypadkach, gdy wydatki ponoszone przez firmę, która stosowałaby jako formę opodatkowania zasady ogólne, nie stanowiłyby kosztów uzyskania przychodów. Podkreślamy jednak, że nie wszystkie wydatki zaliczane do wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów w razie opodatkowania na zasadach ogólnych są kwalifikowane jako ukryte zyski lub wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.
W celu zakwalifikowania wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów w przypadku opodatkowania na zasadach ogólnych jako ukryte zyski przez podatnika stosującego CIT estoński, wydatki te muszą spełniać definicję zawartą w art. 28m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponoszony przez podatnika wydatek jest zaliczany do ukrytych zysków, gdy świadczenie na rzecz udziałowca spełnia cechy określone w definicji, nie musi być jednak wskazane wprost w katalogu wydatków kwalifikowanych jako ukryte zyski.
Przykład 1.
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością od 1 stycznia 2023 roku zdecydowała się na stosowanie jako formy opodatkowania ryczałtu od dochodów spółek. Ponosi wydatki na reprezentację, które wcześniej kwalifikowane były jako wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Czy wydatki na reprezentację powinny zostać opodatkowane ryczałtem?
Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków. Są to świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio bądź pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności są to wydatki na reprezentację. W konsekwencji spółka stosująca ryczałt od dochodów spółek powinna opodatkować dochód odpowiadający wysokości wydatków poniesionych na reprezentację.
Wydatki niestanowiące kosztu w estońskim CIT a niezwiązane z działalności
Jeżeli określony wydatek niestanowiący kosztu podatkowego w przypadku stosowania zasad ogólnych zostanie zakwalifikowany przez podatnika do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, to dochód odpowiadający wysokości tych wydatków podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Nie należy jednak stawiać na równi wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą opodatkowanych ryczałtem od dochodów spółek z wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodów przez podatników stosujących zasady ogólne jako formę opodatkowania. W kontekście estońskiego CIT kluczowe jest bowiem ustalenie, czy dane wydatki mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.
Przykład 2.
Spółka z o.o. stosująca ryczałt od dochodów spółek jako formę opodatkowania zapłaciła karę umowną z tytułu nieterminowego wykonania usługi. Kary umowne uiszczane przed zmianą formy opodatkowania kwalifikowane były jako wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Czy spółka powinna zapłacić podatek z tego tytułu?
Kara umowna zapłacona przez spółkę w związku z nieterminowym wykonaniem usługi jest związana z działalnością prowadzoną przez nią i nie podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, nawet jeżeli wcześniej analogiczne kary umowne uiszczane przez spółkę kwalifikowane były jako wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. W związku z zapłatą kary umownej nie należy płacić podatku od dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.
