Dostawa zabudowanej nieruchomości co do zasady korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w VAT, jednak przepisy umożliwiają podatnikom rezygnację z tej preferencji. Kluczowe staje się wtedy pytanie, jak wygląda opodatkowanie zaliczki a rezygnacja ze zwolnienia z VAT, zwłaszcza gdy zadatek wpłacono przed zmianą decyzji. W artykule wyjaśniamy, jak prawidłowo rozliczyć taką transakcję.
Zwolnienie z VAT sprzedaży nieruchomości oraz opcja rezygnacji
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
- dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
- pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowe jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.
Przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
- wybudowaniu lub
- ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – w obydwu przypadku doszło bowiem do korzystania z budynku.
Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
- są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
- złożą:
- a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub
- b) w akcie notarialnym, do którego zawarcia dochodzi w związku z dostawą tych obiektów
– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:
- imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
- planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;
- adres budynku, budowli lub ich części.
Obowiązek podatkowy w przypadku sprzedaży nieruchomości i otrzymania zaliczki
W kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego wskażmy, że zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy VAT obowiązek ten powstaje, co do zasady, z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.
Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Momentem dokonania dostawy towaru w postaci zabudowanej nieruchomości będzie moment przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel, czyli zasadniczo podpisanie aktu notarialnego (choć może to być również moment wcześniejszy).
Dalej zauważmy, że stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.
Zatem, aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:
- zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi);
- konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania;
- w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.
Opodatkowanie zaliczki w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od VAT
W sytuacji, gdy sprzedawca nieruchomości otrzyma zaliczkę na poczet ceny (co oznacza powstanie obowiązku podatkowego w tym zakresie) i dopiero później zrezygnuje ze zwolnienia (na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy VAT) pojawia się pytanie o podatkowe rozliczenie całej transakcji.
Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z 30 czerwca 2020 roku (nr 0114-KDIP4-2.4012.74.2020.3.WH), wypłacona zaliczka w części dotyczącej nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jeżeli natomiast strony transakcji dopełnią wszystkich warunków sformułowanych w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i ostatecznie transakcja zakupu nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, to sprzedający powinien dokonać stosownej korekty dla otrzymanej zaliczki i opodatkować całość dostawy 23-procentową stawką podatku VAT. W takiej sytuacji w momencie zawarcia umowy sprzedaży/zakupu nieruchomości opodatkowaniu podatkiem VAT podstawą opodatkowania będzie cała kwota należna z tytułu nabycia ww. nieruchomości obejmująca także zaliczkę.
Przykład 1.
Spółka Beta będąca czynnym podatnikiem podatku VAT sprzedaje zabudowaną nieruchomość, którą posiada od 10 lat. Nabywcą nieruchomości jest inny podatnik VAT. Spółka 10 maja otrzymała zaliczkę na poczet dostawy towaru. 1 czerwca strony zawarły umowę sprzedaży nieruchomości, składając jednocześnie oświadczenie przed notariuszem o rezygnacji ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 10 ustawy VAT. W jaki sposób opodatkować opisaną transakcję?
Mimo że otrzymanie zaliczki korzystało ze zwolnienia od podatku VAT, to z uwagi na złożenie oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia (art. 43 ust. 10 ustawy VAT) cała kwota wynagrodzenia za dostawę zabudowanej nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
W świetle powyższego złożenie oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia wywołuje skutek również co do otrzymanej zaliczki, która pierwotnie korzystała ze zwolnienia od VAT. Kwota zaliczki powinna być uwzględniona w podstawie opodatkowania ustalonej na dzień dokonania dostawy towaru.
Polecamy:
