Zabezpieczenie na podatek VAT a podstawa opodatkowania WNT

Podatnicy dokonujący zakupów za granicą coraz częściej muszą wpłacać tzw. zabezpieczenie na podatek VAT. Takie zachowanie wynika z ostrożności sprzedawców, którzy obawiają się, czy rzeczywiście dojdzie do WNT. Powyższe kwoty są zwracane podatnikom po przedstawieniu dowodów, że doszło do WNT. W związku z tym podatnicy zastanawiają się, jaki wpływ na opodatkowanie będzie miało powyższe postępowanie.

WNT definicja

Definicję WNT znajdziemy w art. 9 ust. 1 ustawy o VAT. Wskazuje ona, że za WNT uważa się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz. Co ważne, w art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT wymieniono WNT za wynagrodzeniem na terytorium kraju w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

WNT co do zasady wymaga istnienia dwóch stron transakcji: jeden podmiot nabywa towary, rozpoznając u siebie wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, natomiast druga strona dostarcza te towary, dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów towarzyszy zawsze lustrzana czynność, wykonywana przez drugą stronę transakcji, tj. dostawa towarów (co do zasady mająca charakter dostawy wewnątrzwspólnotowej). Podkreślić jednakże należy, że niewłaściwe rozpoznanie przez kontrahenta zagranicznego jego dostawy, nie powoduje braku wystąpienia u polskiego nabywcy wewnątrzwspólnotowego nabycia. Podobnie – zadeklarowanie przez kontrahenta zagranicznego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie powoduje, że u polskiego nabywcy automatycznie dochodzi do nabycia wewnątrzwspólnotowego. Ponadto podatnik dokonujący WNT jest zobowiązany do opodatkowania tej transakcji.

Data powstania obowiązku podatkowego przy WNT

Przykład 1.

Podatnik będący czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym do VAT-UE dokonał zakupu towarów w Niemczech od podatnika od wartości dodanej zarejestrowanego do VAT-UE. Towar doszedł 20 marca 2021 roku. Podatnik jednak nie otrzymał faktury. W którym terminie winien rozpoznać obowiązek podatkowy?

Ponieważ nie ma faktury zakupowej, obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca po dokonaniu dostawy. W tym przypadku obowiązek podatkowy powstanie 15 kwietnia 2021 roku.

Przykład 2.

Podatnik będący czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym do VAT-UE wpłacił zaliczkę na rzecz dostawy maszyn z Niemiec. Czy w tym przypadku powstanie obowiązek podatkowy od zaliczki?

Obowiązek podatkowy związany z WNT nie dotyczy faktur zaliczkowych wystawianych jeszcze zanim towar zostanie dostarczony do nabywcy. Tym samym w momencie wpłaty zaliczki nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT.  

Rozliczenie podatku przy WNT

Przypomnijmy, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. 

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Jeżeli podatnik dokonuje WNT, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu takiego nabycia (patrz art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c ustawy o VAT). Natomiast prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów powstaje, co do zasady, w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (patrz art. 86 ust. 10 ustawy o VAT).

Ponadto w przypadku WNT, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy, muszą być spełnione następujące warunki:

• podatnik powinien otrzymać fakturę wystawioną na jego rzecz przez unijnego dostawcę w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy;

• podatnik powinien uwzględnić kwotę podatku należnego z tytułu tego nabycia w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Oznacza to, że dla obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku WNT istotne jest równoczesne posiadanie faktury dokumentującej transakcję oraz uwzględnienie kwoty podatku należnego we właściwej deklaracji podatkowej (tj. w tej, w której rozlicza się podatek VAT z uwzględnieniem terminu powstania obowiązku podatkowego) – przy czym nie może to nastąpić później niż w ciągu trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Zabezpieczenie na podatek VAT a podstawa opodatkowania WNT

Podstawą opodatkowania w przypadku WNT jest kwota, jaką nabywca musi zapłacić za zakupiony towar (cena nabycia lub gdy taka nie istnieje – koszt wytworzenia). W skład podstawy opodatkowania zaliczamy:

• podatki, cła opłaty i inne należności związane z nabyciem towarów, z wyjątkiem podatku VAT;

• prowizje, koszty opakowania, transportu, ubezpieczenia pobieranych przez dostawcę od podmiotów dokonujących wewnątrzwspólnotowego nabycia.

W przypadku dostaw WNT w wielu przypadkach podatnicy muszą poza ceną wpłacać tzw. zabezpieczenie na podatek VAT. Kwota ta ma na celu zabezpieczenie sprzedawcy w przypadku, gdyby kupujący jednak nie wywiózł towarów do innego kraju UE.

Przykład 3.

Podatnik po raz pierwszy dokonuje zakupu opon od podatnika z Francji. Obaj są zarejestrowani jako podatnicy VAT-UE. Transportem opon zajmuje się podatnik z Polski, który swoim transportem dostarczy je do kraju. Podatnik z Francji do czasu potwierdzenia dokonania dostawy pobrał od polskiego podatnika zabezpieczenie na podatek VAT. W przypadku otrzymania dokumentów potwierdzających wywóz podatnik z Francji zwróci zabezpieczenie. Nie będzie ono udokumentowane fakturą. Czy zabezpieczenie na podatek VAT zwiększa wartość podstawy opodatkowania WNT?

W tym przypadku wartość zabezpieczenia nie zwiększa wartości WNT. Zapłata nie jest bowiem związana z zapłatą za zakupiony towar. Zabezpieczenie na podatek VAT, co ważne, jest zwracane. Nie będzie ono widnieć na fakturze zakupu. Ponadto nie będzie dokumentowane fakturą. Tym samym, w takim przypadku zabezpieczenie na podatek VAT nie jest opodatkowane.

Podsumowując, zabezpieczenie na podatek VAT przy WNT w większości przypadków nie zwiększa podstawy opodatkowania.