Możliwe są przypadki, w których zakupiona nieruchomość zostanie przeznaczona do innych celów, niż to wynika z ewidencji. Jako przykład można wskazać zakup lokalu mieszkalnego z przeznaczeniem na biuro. W związku z tym pojawia się pytanie, czy zmiana przeznaczenia nabytego lokalu wpływa na prawo do odliczenia podatku naliczonego. W poniższym artykule postaramy się udzielić odpowiedzi na tak postawione pytanie.
Odliczenie podatku naliczonego od zakupionego lokalu
Rozpoczynając naszą analizę od reguły podstawowej wyrażonej art. 86 ust. 1 ustawy VAT, wskażmy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy są spełnione warunki:
- podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług;
- towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do takich czynności, których następstwem jest określenie podatku należnego.
Pamiętajmy, że ustawa VAT wprowadza zasadę niezwłocznego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Zatem jeśli zakup dotyczy obecnie prowadzonej lub planowanej działalności opodatkowanej generującej podatek należny, to niezależnie od tego, czy:
- zakup stanowi kompletny i zdatny do użytkowania towar lub środek trwały, czy też
- są to dopiero nakłady (inwestycja w toku)
– podatnikowi co do zasady przysługuje prawo do odliczenia podatku.
W świetle powyższego dany towar musi wykazywać związek z działalnością gospodarczą, aby podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego. Związek ten ma szczególne znaczenie w zakresie wydatków na nabycie nieruchomości, które pełnić też mogą funkcję mieszkalną, czyli mogą być przeznaczone na potrzeby prywatne.
Zauważyć należy, że istnieje grupa zakupów, które nie mogą być uznane za związane z działalnością gospodarczą, gdyż ponoszą je osoby fizyczne niezależnie od tego, czy prowadzą działalność gospodarczą, czy też takiej działalności nie prowadzą. Są to typowe zakupy osobiste, konsumpcyjne, np. dotyczące zapewnienia sobie na własne potrzeby odpowiednich warunków mieszkaniowych. Zakupy o charakterze osobistym w szczególności mogą dotyczyć funkcjonowania, eksploatacji i utrzymania domu bądź wydzielonych w nim pomieszczeń na cele prywatne.
W kontekście wydatków na zakup nieruchomości należy również mieć na względzie treść art. 86 ust. 7b ustawy VAT. Przepis ten podaje, że w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.
Przepis ten nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.
Zakup lokalu mieszkalnego z przeznaczeniem na biuro
Użyty w powyższym przepisie zwrot „dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej” należy rozumieć w ten sposób, że wykorzystywanie nieruchomości dla tych celów musi mieć charakter faktycznego wykorzystywania, a nie jedynie potencjalnego jej wykorzystywania do celów działalności gospodarczej podatnika.
W rezultacie art. 86 ust. 7b ustawy VAT znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy wydatków wskazanych w przepisie nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej bez względu na to, czy podatnik ma, czy też nie ma możliwości obliczenia udziału procentowego, o którym stanowi ww. przepis.
Unormowanie to ma charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z nieruchomością stanowiącą majątek przedsiębiorstwa podatnika, wykorzystywaną zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż prowadzona działalność.
Przedstawiona regulacja zakupu lokalu mieszkalnego z przeznaczeniem na biuro będzie miała zastosowanie do tych przypadków, gdy część nabytej nieruchomości jest przeznaczona do celów firmowych. W takim przypadku w zakresie prawa do odliczenia należy kierować się kluczem proporcjonalności.
Pełne prawo do odliczenia w przypadku zakupu lokalu mieszkalnego przeznaczonego na biuro
W przypadku prawa do odliczenia podatku VAT istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas po spełnieniu wymienionych w art. 86 ww. ustawy wymogów formalnych odliczenie jest prawnie dozwolone
Podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.
To oznacza, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w zakresie zakupu lokalu mieszkalnego z przeznaczeniem na biuro, z wyłączeniem użytku prywatnego. Jak bowiem wskazaliśmy, istotna jest intencja nabycia i występowanie związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.
Analogicznie pełne prawo do odliczenia będzie przysługiwało w zakresie zakupu wyposażenia lokalu mieszkalnego przeznaczonego na biuro.
Gdyby natomiast w przyszłości doszło do zmiany przeznaczenia, tzn. lokal mieszkalny przestałby pełnić funkcję biura firmy i zostałby przeznaczony na cele osobiste podatnika, to konieczne będzie dokonanie korekty podatku odliczonego.
W przypadku nieruchomości stanowiących środki trwałe w firmie okres korekty wynosi 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
Przykład 1.
Podatnik zakupił lokal mieszkalny, który w całości przeznaczył na potrzeby firmowe. Urządził w nim biuro swojej firmy. Lokal w ogóle nie jest wykorzystywany na cele prywatne. Czy zakup lokalu mieszkalnego z przeznaczeniem na biuro daje prawo do odliczenia VAT?
W takich okolicznościach podatnik ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego. Jeżeli w okresie następnych 10 lat dojdzie do zmiany przeznaczenia na cele prywatne, to podatnik będzie zobligowany do dokonania korekty odliczonego VAT – proporcjonalnie do pozostałego okresu korekty.
Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy VAT).
Na zakończenie wskażmy, że odliczenie podatku naliczonego odbywa się na podstawie faktury dokumentującej dostawę towaru i w kwocie podatku z niej wynikającego. Natomiast zupełnie inną kwestią jest to, czy sprzedawca powinien w takim przypadku skorygować stawkę podatku na fakturze dokumentującej taką dostawę.
