Zaległości podatkowe spadkodawcy a odrzucenie spadku przez spadkobierców

Przed nabywcami spadku staje bardzo poważny dylemat, a mianowicie, co zrobić, gdy spadkodawca pozostawił po sobie długi podatkowe. Najczęściej pojawiają się wtedy pytania o zakres odpowiedzialności za zaległości podatkowe spadkodawcy oraz możliwości uniknięcia zapłaty podatku. W poniższym artykule zastanowimy się, czy odrzucenie spadku przez spadkobierców chroni ich przed koniecznością zapłaty zaległości podatkowych.

Na czym polega odrzucenie spadku?

Zagadnienie, które należy rozpatrzyć na początku, to kwestia skutków prawnych odrzucenia spadku. W celu analizy możliwych opcji, które są dostępne dla spadkobierców, musimy sięgnąć do przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 1012 kodeksu cywilnego spadkobierca może albo przyjąć spadek bez ograniczenia odpowiedzialności za długi (przyjęcie proste), albo przyjąć spadek z ograniczeniem tej odpowiedzialności (przyjęcie z dobrodziejstwem inwentarza), albo też spadek odrzucić. Jak podaje art. 1015 kc, oświadczenie o przyjęciu lub o odrzuceniu spadku może być złożone w ciągu sześciu miesięcy od dnia, w którym spadkobierca dowiedział się o tytule swego powołania. Brak oświadczenia spadkobiercy w określonym terminie jest jednoznaczny z przyjęciem spadku z dobrodziejstwem inwentarza. Natomiast w świetle art. 1020 kc spadkobierca, który spadek odrzucił, zostaje wyłączony od dziedziczenia, tak jakby nie dożył otwarcia spadku.

Mając powyższe przepisy na uwadze, spadkobierca ma możliwe trzy scenariusze. Może on mianowicie:

• przyjąć spadek w całości bez ograniczeń;

• przyjąć spadek z dobrodziejstwem inwentarza (wtedy ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe całym swoim majątkiem, ale tylko do wartości ustalonego w inwentarzu stanu czynnego spadku);

• odrzucić spadek w całości (czynności tej należy dokonać w ciągu 6 miesięcy od dnia powzięcia wiadomości o nabyciu spadku).

W celu odrzucenia spadku konieczne jest zatem złożenie oświadczenia w tym przedmiocie oraz we wskazanym terminie. Brak takiego świadczenia powoduje, że z mocy ustawy przyjmuje się, że spadek został przyjęty z dobrodziejstwem inwentarza.

Zasady dziedziczenia a zaległości podatkowe spadkodawcy

Wszelkie kwestie związane z odpowiedzialnością spadkobierców za zaległości podatkowe spadkodawcy uregulowane zostały w Ordynacji podatkowej.

Art. 97 §  1 Ordynacji podatkowej podaje, że spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Pojawia się jednak pytanie o to, w jaki sposób w praktyce odbywa się ponoszenie odpowiedzialności za zobowiązania spadkodawcy.

Odpowiedź na tak postawione pytanie odnajdziemy w treści art. 100 Ordynacji podatkowej, gdzie wskazano, że organ podatkowy orzeka w jednej decyzji o zakresie odpowiedzialności lub uprawnień poszczególnych spadkobierców na podstawie decyzji ostatecznych wydanych wobec spadkodawcy oraz jego zobowiązań wynikających z prawidłowych deklaracji. Jeżeli natomiast deklaracja złożona przez spadkodawcę jest nieprawidłowa lub jej nie złożono, orzekając o zakresie odpowiedzialności lub uprawnień spadkobierców, organ podatkowy jednocześnie ustala lub określa kwoty zobowiązań podatkowych. Termin płatności przez spadkobiercę zobowiązań wynikających z decyzji o zakresie jego odpowiedzialności wynosi 14 dni od dnia jej doręczenia.

W rezultacie spadkobiercy nie mają obowiązku składania deklaracji podatkowych za zmarłego. W zakresie wysokości podatku naczelnik urzędu skarbowego wydaje decyzję podatkową z 14-dniowym terminem płatności, licząc od daty doręczenia.

Przykład 1.

Spadkodawca zmarł 2 listopada 2019 r. W ostatnim roku życia prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą. W zakresie rozliczenia podatku spadkodawcy jego spadkobiercy nie muszą składać zeznania PIT-36 w terminie do 30 kwietnia 2020 r. Naczelnik urzędu skarbowego wyda wobec spadkobierców decyzję o ich odpowiedzialności za zobowiązanie podatkowe zmarłego. 

Wpływ odrzucenia spadku na odpowiedzialność spadkobiercy

Przechodząc do sedna naszego problemu, zauważyć należy, że relacje pomiędzy odrzuceniem spadku a zaległościami podatkowymi reguluje art. 98 Ordynacji podatkowej. Paragraf 1 tego przepisu opiera się na założeniu, że do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe. 

Przenosząc się ponownie na grunt prawa cywilnego, podkreślić trzeba, że zgodnie z art. 1031 kc w razie prostego przyjęcia spadku spadkobierca ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe bez ograniczenia. Natomiast w razie przyjęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza spadkobierca ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe tylko do wartości ustalonego w wykazie inwentarza albo spisie inwentarza stanu czynnego spadku. 

Natomiast podatnik, który skutecznie odrzuci spadek, w ogólne nie ponosi odpowiedzialności za zaległości podatkowe spadkodawcy. Jak już wskazaliśmy, odrzucenie spadku powoduje wyłączenie z dziedziczenia, co oznacza, że na spadkobiercę nie przechodzą żadne aktywa ani też pasywa masy spadkowej. 

Jak wskazuje art. 98 § 2 Ordynacji podatkowej, regulacje dotyczące przyjęcia lub odrzucenia spadku stosuje się również do odpowiedzialności spadkobierców za:

1. zaległości podatkowe;

2. odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych spadkodawcy;

3. pobrane, a niewpłacone podatki z tytułu sprawowanej przez spadkodawcę funkcji płatnika lub inkasenta;

4. niezwrócone przez spadkodawcę zaliczki na naliczony podatek od towarów i usług oraz ich oprocentowanie;

5. opłatę prolongacyjną;

6. koszty postępowania podatkowego;

7. koszty upomnienia i koszty postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spadkodawcy powstałe do dnia otwarcia spadku.

Przykład 2.

Podatnik nabył spadek po swoim ojcu. Okazało się, że ten miał spore zaległości podatkowe. Podatnik nie odrzucił spadku w terminie 6 miesięcy od dnia powzięcia wiadomości o dziedziczeniu, w związku z czym przyjęto, że przyjął spadek z dobrodziejstwem inwentarza. W konsekwencji odpowiada za zaległości podatkowe jedynie do wysokości aktywów nabytych w spadku. Gdyby natomiast przyjął spadek w całości, to ponosiłby odpowiedzialność zarówno z aktywów nabytych w spadku, jak i swoim majątkiem osobistym (bez ograniczeń).

Przykład 3.

Podatnik nabył spadek po swoim ojcu. Okazało się, że ten miał spore zaległości podatkowe. Podatnik skutecznie odrzucił spadek. Okoliczność ta powoduje, że w ogóle nie ponosi on odpowiedzialności za zaległości spadkodawcy. Naczelnik urzędu skarbowego nie może wobec niego wydać decyzji podatkowej.

Jak zasięgnąć informacji o wysokości zaległości podatkowych spadkodawców?

Naturalną rzeczą jest, że przed podjęciem decyzji o odrzuceniu spadku spadkobierca chciałby wiedzieć, jakie są zobowiązania spadkodawcy wobec fiskusa. W tym zakresie można wskazać na dwa bardzo ważne przepisy.

Po pierwsze zgodnie z art. 103 § 1 Ordynacji podatkowej organy podatkowe zawiadamiają spadkobierców o:

1. złożonych przez spadkodawcę odwołaniach od decyzji, zażaleniach na postanowienia i skargach do sądu administracyjnego;

2. decyzjach wydanych na podstawie art. 67a § 1 pkt 1 lub 2, jeżeli nie upłynął termin płatności odroczonego podatku lub zaległości podatkowej lub termin płatności rat;

3. decyzjach i postanowieniach, które zostały doręczone spadkodawcy, a w dniu jego śmierci nie upłynął jeszcze termin do złożenia odwołania, zażalenia lub skargi do sądu administracyjnego;

4. wszczętej kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej;

5. złożonych przez spadkodawcę wnioskach o wszczęcie postępowania;

6. postępowaniach wszczętych z urzędu wobec spadkodawcy.

Po drugie należy podkreślić, że w świetle art. 306f Ordynacji podatkowej organ podatkowy na wniosek osoby, która uprawdopodobni, że może być spadkobiercą, wydaje zaświadczenie o wysokości znanych temu organowi zobowiązań spadkodawcy wymienionych w art. 98 § 1 i 2. Jeżeli postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązań podatkowych spadkodawcy nie zostało zakończone, w zaświadczeniu podaje się przybliżoną wysokość zobowiązania na podstawie posiadanych danych co do podstawy opodatkowania.