Przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są budynki stanowiące własność podatnika. W kontekście tego ogólnego pojęcia może pojawiać się pytanie, czy obowiązek podatkowy powstaje w stosunku do budynku, który nie został oddany do użytkowania. W artykule przedstawiamy czy budynek nieoddany do użytkowania również podlega opodatkowaniu!
Obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości
W myśl art. 1a ust. 1 ustawy budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
Już na tym etapie możemy zatem wskazać, że definicja budynku jako przedmiotu opodatkowania nie odnosi się do kwestii oddania budynku do użytkowania.
Następnie kluczowe staje się odniesienie do regulacji stanowiących o obowiązku podatkowym w zakresie podatku od nieruchomości.
Jak stanowi art. 6 ustawy obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku.
Jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona, albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli bądź budynku, bądź ich części przed ich ostatecznym wykończeniem.
W kontekście tak skonstruowanego przepisu możemy wskazać, że jeżeli mamy do czynienia z nowo wybudowanym budynkiem, to obowiązek podatkowy powstaje 1 stycznia po roku, w którym:
- zakończono budowę, lub
- rozpoczęto użytkowanie budynku.
Przedstawiona norma odnosi się zatem do kwestii wystąpienia pewnych okoliczności faktycznych. W rezultacie dla wystąpienia obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości nie zawsze konieczne będzie zaistnienie określonych zdarzeń prawnych.
Czy budynek nieoddany do użytkowania podlega opodatkowaniu o podatkiem od nieruchomości?
Przedstawiona teza oznacza, że brak oddania budynku do użytkowania – w rozumieniu przepisów prawa budowlanego – nie wpływa na obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, jeżeli podatnik rozpoczął faktyczne użytkowanie budynku.
Zgodnie z art. 55 ust. 1 ustawy Prawo budowlane przed przystąpieniem do użytkowania obiektu budowlanego należy uzyskać decyzję o pozwoleniu na użytkowanie.
Przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są nieruchomości lub obiekty budowlane m.in. w postaci budynków bądź ich części. Przy czym dany obiekt budowlany jest opodatkowany jako budynek wówczas, gdy ma cechy wynikające z ustawowej definicji budynku zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
Stanowisko to potwierdzają również sądy administracyjne w wydawanych przez siebie wyrokach.
Przykładowo w wyroku WSA w Gliwicach z 25 lutego 2015 roku (I SA/Gl 807/14) czytamy, że z definicji budynku nie wynika, że taki budynek musi mieć okna, schody, drzwi, instalacje, etc. i być oddany do użytku. Wystarczy, że ma dach, ściany i fundament i już jest budynkiem w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
Rozpoczęcie użytkowania budynku jeszcze niewykończonego ostatecznie powoduje konieczność zapłacenia podatku, od początku następnego roku, ustalanego od całego budynku. Obowiązek ten dotyczy również części, która nie została wykończona czy przekazana do użytkowania. Oczywiście w przypadku rozpoczęcia użytkowania części budynku albo budowli możliwe jest opodatkowanie całości tylko w sytuacji, gdy istnieje reszta przedmiotu opodatkowania.
W wyroku WSA w Rzeszowie z 20 grudnia 2017 roku (I SA/Rz 676/17) sąd wskazał, że nie ma znaczenia, z uwagi na obowiązek płacenia podatku, to, że w budynku trwają jeszcze wykończeniowe prace budowlane oraz że budynek nie został w całości oddany do użytkowania. Spełnione są bowiem 2 kryteria decydujące o powstaniu obowiązku podatkowego – budynek istnieje oraz rozpoczęto jego użytkowanie przed zakończeniem budowy. Po spełnieniu tych kryteriów przedmiotem podatku jest cały budynek (powierzchnia użytkowa wszystkich kondygnacji).
Przykład 1.
Osoba fizyczna w 2018 roku zakończyła budowę budynku mieszkalnego i rozpoczęła faktyczne w nim zamieszkiwanie. Decyzję o pozwoleniu na użytkowanie otrzymała dopiero w 2021 roku. W tych okolicznościach, z uwagi na faktyczne użytkowanie budynku, obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstał 1 stycznia 2019 roku.
Rozpoczęcie użytkowania części budynku
Okolicznością powodującą powstanie obowiązku podatkowego jest również rozpoczęcie użytkowania części budynku. W takich okolicznościach powstaje obowiązek zapłaty podatku w stosunku do tej części nieruchomości.
Przywołana na wstępie definicja budynku nie określa, co należy rozumieć przez pojęcie „części budynku”, a więc celowe jest zastosowanie wykładni językowej w celu znalezienia znaczenia interpretowanego terminu w powszechnym języku polskim.
Zgodnie ze znaczeniem językowym część należy rozumieć jako wycinek jakiejś całości, będący wynikiem podziału lub wyodrębnienia; 1 z elementów, na które dzieli się jakaś całość, pewna ilość z całości; dział, kawałek, odcinek ułamek.
Z przepisów wynika więc, że częścią budynku może być jakiś jego ułamek czy też określony fragment. Jednakże taka część budynku musi być obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
Ustawodawca dopuszcza opodatkowanie części budynku. W myśl art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych obowiązek podatkowy związany z istnieniem części budynku powstaje 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa tej części została zakończona, albo w którym rozpoczęto użytkowanie tej części budynku przed jej ostatecznym wykończeniem.
Rozpoczęcie użytkowania części budynku przed jej ostatecznym wykończeniem należy rozumieć jako możliwość rozpoczęcia faktycznego korzystania z tej części budynku przy założeniu, że dana część budynku spełnia przesłanki budynku, a więc część budynku musi być obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
Jeżeli jednak powyższe przesłanki nie są spełnione, obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 6 ust. 2 cyt. ustawy, w odniesieniu do części budynku, nie powstaje.
Przykład 2.
Osoba fizyczna w części budynku mieszkalnego magazynuje materiały budowlane. Budynek nie jest wykończony, ponieważ nie posiada dachu. W takim wypadku nie powstaje obowiązek podatkowy w stosunku do części nieruchomości, ponieważ, z uwagi na brak dachu, nie jest spełniona definicja budynku jako przedmiotu opodatkowania.
Przechodząc do podsumowania, możemy zatem wskazać, że okoliczność uzyskania formalnej zgody na oddanie budynku do użytkowania nie determinuje powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. Sądy administracyjne wskazują, że już samo faktyczne rozpoczęcie użytkowania implikuje obowiązek podatkowy.
