Polikwidacyjny majątek przedsiębiorcy może być w dalszym ciągu wykorzystywany w ramach majątku prywatnego. Przykładem takiej sytuacji jest wynajem nieruchomości po likwidacji działalności gospodarczej. Przypadek ten warto przeanalizować na podstawie regulacji ustawy VAT oraz ustawy PIT.
Likwidacja działalności gospodarczej na gruncie VAT
W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Natomiast jak podaje art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
W kontekście tak skonstruowanej definicji podkreślenia wymaga, że status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą zależny jest od okoliczności faktycznych, a nie formalnych.
To oznacza, że również osoby fizyczne prowadzące wynajem prywatnych nieruchomości mają status podatników podatku VAT.
Świadczenie usług najmu wypełnia definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych. Przypomnijmy, że zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe. Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi świadczenie usług.
To z kolei rzutuje na kwestię likwidacji działalności oraz opodatkowanie nieruchomości w ramach remanentu likwidacyjnego.
Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 96 ust. 6 ustawy VAT, jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego (VAT-Z). Zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.
Stosownie do postanowień art. 14 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:
- rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
- zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.
Zwróćmy zatem uwagę, że obowiązek sporządzenia remanentu likwidacyjnego powstaje co do tych składników, wobec których zaprzestano wykonywania czynności opodatkowanych. Chodzi zatem o faktyczne zaprzestanie wykonywania czynności opodatkowanych w rozumieniu ustawy VAT, a nie o formalną likwidację działalności w CEIDG.
Skoro zatem nie dochodzi do zaprzestania przez podatnika prowadzenia czynności opodatkowanych, to podatnik nie ma obowiązku składania VAT-Z ani też sporządzania remanentu likwidacyjnego.
Takie stanowisko znajduje potwierdzenie także w interpretacji Dyrektor IS w Bydgoszczy z 18 sierpnia 2016 roku (nr ITPP1/4512-463/16/MS). Organ podatkowy wskazał, że pomimo zakończenia działalności gospodarczej podlegającej rejestracji podatnik nie będzie zobowiązany do zgłoszenia zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu naczelnikowi urzędu skarbowego (VAT-Z), ponieważ nadal będzie wykonywać działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w zakresie najmu lokalu użytkowego.
Analogicznie też podatnik nie jest zobligowany do sporządzenia spisu z natury, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy VAT.
Przykład 1.
Podatnik prowadzi JDG i ma status podatnika VAT. W zakresie tej działalności wynajmuje lokal użytkowy. Postanowił zakończyć prowadzenie działalności gospodarczej i wykreślił firmę z CEIDG. Lokal użytkowy wynajmuje dalej jako osoba prywatna. To oznacza, że cały czas działa jako podatnik podatku VAT, zatem nie doszło do zaprzestania wykonywania czynności opodatkowanych. W takiej sytuacji nie składa VAT-Z ani też nie sporządza remanentu likwidacyjnego.
Wynajem nieruchomości po likwidacji działalności a podatek PIT
Jeżeli chodzi o podatek dochodowy, to w tym zakresie możemy wyszczególnić dwa osobne źródła przychodów, którymi są: pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT) oraz tzw. najem prywatny (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT).
W przypadku likwidacji działalności i rozpoczęcia wynajmu w ramach majątku prywatnego możliwa jest zmiana źródła uzyskiwania przychodów.
Organy podatkowe wskazują, że jeżeli:
- będące przedmiotem wynajmu nieruchomości zostaną skutecznie wycofane z pozarolniczej działalności gospodarczej i nie będą składnikami majątku związanymi z działalnością gospodarczą;
- umowy najmu tych nieruchomości zostaną zawarte poza prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą,
– to przychody z wynajmu ww. nieruchomości będą mogły być zaliczone do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.
W tym miejscu należy wskazać, że od 2022 roku art. 9a ust. 6 ustawy PIT wskazuje, że jedyną formą opodatkowania dla przychodów z najmu prywatnego jest ryczałt ewidencjonowany.
Przykład 2.
Podatnik prowadzący działalność gospodarczą, opodatkowaną na zasadach ogólnych we własnościowym lokalu usługowym postanowił ją zlikwidować z początkiem 2022 roku. Po likwidacji lokal zaczął wynajmować w ramach swojego majątku prywatnego. To oznacza, że zmianie uległo źródło przychodów i obecnie taki wynajem będzie opodatkowany ryczałtem ewidencjonowanym.
Z przedstawionej analizy wynika, że podstawowe różnice pomiędzy podatkiem VAT a podatkiem PIT, jeżeli chodzi o kwestie wynajmu nieruchomości po likwidacji działalności gospodarczej, wynikają z faktu, że ustawa VAT nie wyodrębnia osobnych źródeł przychodów. W konsekwencji likwidacja i dalszy wynajem nieruchomości mogą wywołać różne skutki w ramach podatku PIT oraz VAT.
