Import rzeczy nabytych w spadku a zwolnienie od VAT

Jedną z czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT jest import towarów. W tym zakresie ustawodawca przewidział szereg zwolnień, w ramach których znajduje się zwolnienie od podatku za import rzeczy nabytych w spadku. W dalszej części artykułu wskażemy, na jakich warunkach jest możliwe skorzystanie z tego zwolnienia.

Import rzeczy nabytych w spadku jako czynność podlegająca VAT

W art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT wskazano, że czynnością podlegającą opodatkowaniu jest import towarów na terytorium kraju. Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy przez import towarów należy rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. Przez terytorium państwa trzeciego trzeba rozumieć terytorium państw niewchodzących w skład terytorium Unii Europejskiej.

Jednocześnie w myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Jak stanowi art. 19a ust. 9 ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10a i 11. Oznacza to, że w przypadku gdy na podstawie przepisów celnych powstaje dług celny w związku z dopuszczeniem towarów do obrotu, wówczas także co do zasady powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu importu tych towarów.

Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

Ponadto w myśl art. 5 pkt 15, 18, 19 Unijnego Kodeksu Celnego:

• „zgłaszający” oznacza osobę, która składa zgłoszenie celne, deklarację do czasowego składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o powrotnym wywozie we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie, deklaracja lub powiadomienie są składane;
• „dług celny” oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego;
• „dłużnik” oznacza każdą osobę odpowiedzialną za dług celny.

Stosownie do art. 77 ukc dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur celnych:

• dopuszczenia do obrotu, w tym na mocy przepisów o końcowym przeznaczeniu;
• odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.

Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego. 

Z powołanych regulacji wynika, że dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego, natomiast dłużnikiem, czyli podmiotem odpowiedzialnym za dług celny jest zgłaszający. Obowiązek uiszczenia cła związany jest z ciążącym na określonym podmiocie długiem celnym. Zatem w przypadku importu towarów podatnikiem jest ten podmiot, który jest dłużnikiem celnym, czyli co do zasady podmiot dokonujący zgłoszenia celnego lub podmiot, na którego rzecz działa przedstawiciel pośredni.

Zwolnienie od VAT a import rzeczy nabytych w spadku

Zgodnie z art. 49 ust. 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku import rzeczy pochodzących ze spadku otrzymanych przez:

1. osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium kraju, lub
2. prowadzącą działalność niedochodową osobę prawną mającą siedzibę na terytorium kraju.

Miejsce zamieszkania trzeba rozumieć zgodnie z art. 25 Kodeksu cywilnego, gdzie wskazano, że miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Miejsca zamieszkania nie należy utożsamiać z miejscem zameldowania.

Dalej wskażmy, że według art. 49 ust. 2 ustawy zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1, nie stosuje się do:

1. napojów alkoholowych;
2. tytoniu i wyrobów tytoniowych;
3. środków transportu przeznaczonych do działalności gospodarczej;
4. artykułów potrzebnych do wykonywania zawodu lub zajęcia, innych niż przenośne przedmioty sztuki stosowanej lub wyzwolonej, używanych do wykonywania zawodu lub zajęcia przez osobę zmarłą;
5. zapasów surowców, półproduktów lub wyrobów gotowych;
6. żywego inwentarza i zapasów produktów rolnych, których liczba jest większa niż przeznaczona na niezbędne potrzeby domowe rodziny.

Zgodnie zaś z art. 49 ust. 3 ustawy rzeczy, o których mowa w ust. 1, podlegają zwolnieniu od podatku, jeżeli zostały zgłoszone do procedury dopuszczenia do obrotu przed upływem 2 lat, licząc od dnia ostatecznego nabycia spadku przez osobę uprawnioną. Okres ten może być wydłużony przez właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego w wyjątkowych przypadkach.

Polskie przepisy nie wyjaśniają, co oznacza zwrot „ostateczne nabycie spadku”. Definicji tego pojęcia nie odnajdziemy ani w przepisach podatkowych, ani cywilnych. Przyjmuje się jednak, że chodzi o przyjęcie spadku w rozumieniu art. 1012 kc.

Warto też wskazać na kolejny warunek zwolnienia określony w art. 81 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwolnienia, o których mowa w art. 47-80, stosuje się w przypadku zastosowania zwolnień od cła, z wyjątkiem art. 56 i art. 74 ust. 1 pkt 19. W rezultacie, aby zwolnienie od VAT określone w art. 49 ustawy o VAT znalazło zastosowanie, konieczne jest, aby import był równocześnie zwolniony od cła.

W tym zakresie należy odwołać się do art. 17-19 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych, gdzie podano, że zwolnione z należności celnych przywozowych jest mienie osobiste nabyte w drodze dziedziczenia przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania na obszarze celnym Wspólnoty. Mienie osobiste oznacza każde mienie przeznaczone na własny użytek osób zainteresowanych lub do zaspokojenia potrzeb ich gospodarstw domowych. Mienie osobiste tworzą w szczególności majątek ruchomy gospodarstwa domowego, rowery i motocykle, prywatne pojazdy mechaniczne i przyczepy do nich, przyczepy campingowe, łodzie wycieczkowe i prywatne samoloty.

Zwolnienie stosuje się jedynie w stosunku do mienia osobistego dopuszczonego do swobodnego obrotu nie później niż 2 lata od daty, kiedy dana osoba uzyskuje tytuł własności (ostateczne rozstrzygnięcie kwestii dziedziczenia). Mienie osobiste może zostać przywiezione w kilku oddzielnych partiach w ciągu okresu 2 lat.

Możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług importu rzeczy nabytych w spadku znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora KIS z 24 marca 2025 roku (nr 0114-KDIP1-2.4012.28.2025.2.RM), w której organ podatkowy uznał, że import z Izraela obrazów nabytych w drodze spadku jest zwolniony od VAT na mocy art. 49 ustawy o podatku od towarów i usług.