Kiedy obowiązują wyłączenia ze stosowania metody kasowej w VAT?

Metoda kasowa w rozliczeniu podatku VAT jest korzystną opcją pozwalającą na opłacanie należności publicznoprawnych dopiero po otrzymaniu wynagrodzenia za dokonaną dostawę towarów lub wykonane usługi. Metoda ta nie ma jednak charakteru bezwzględnie obowiązującego i niektóre transakcje podlegają pod wyłączenia ze stosowania metody kasowej w VAT. Poniżej wyjaśniamy, jakich przypadków to dotyczy.

Obowiązek podatkowy u małych podatników

Tytułem wstępu wskażmy, że zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje w dacie dostawy towaru lub w dacie wykonania usługi. Oznacza to, że do 25. dnia miesiąca podatnik VAT czynny powinien zapłacić podatek należny od wykonanej czynności opodatkowanej. Nie ma w tym przypadku znaczenia, czy otrzymał on od swojego kontrahenta wynagrodzenie (podatnik może jedynie skorzystać z ulgi na złe długi zgodnie z art. 89a ustawy o VAT).

Pewne kategorie podatników mogą wybrać rozliczanie podatku VAT metodą kasową. Otóż, jak podaje art. 21 ust. 1 ustawy o VAT, mały podatnik może wybrać metodę rozliczeń polegającą na tym, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do dokonywanych przez niego dostaw towarów i świadczenia usług powstaje:

1. z dniem otrzymania całości lub części zapłaty – w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny;
2. z dniem otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 180. dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podmiotu innego niż wymieniony w pkt 1

– po uprzednim zawiadomieniu na piśmie naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który będzie stosował tę metodę, zwaną dalej „metodą kasową”; otrzymanie zapłaty w części powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Mały podatnik może zrezygnować z metody kasowej, jednak nie wcześniej niż po upływie 12 miesięcy, w których trakcie rozliczał się tą metodą, po uprzednim zawiadomieniu na piśmie naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do końca kwartału, w którym stosował tę metodę.

Wybór rozliczania podatku VAT metodą kasową oznacza, że obowiązek podatkowy powiązany jest z możliwością zapłaty podatku VAT dopiero po uzyskaniu zapłaty za wykonane czynności opodatkowane. 

Powyższa opcja jest przewidziana dla małego podatnika – czyli zgodnie z legalną definicją zawartą w art. 2 pkt 25 ustawy o VAT – podatnika podatku od towarów i usług:

1. u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w zł kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro;
2. prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, zarządzającego alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi, będącego agentem, zleceniobiorcą lub inną osobą świadczącą usługi o podobnym charakterze, z wyjątkiem komisu – jeżeli kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia za wykonane usługi (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w zł kwoty odpowiadającej równowartości 45 000 euro

– przy czym przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Taki podatnik ma też obowiązek umieszczania na fakturze informacji „metoda kasowa” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT.

Na marginesie warto też wskazać, że zgodnie z art. 99 ust. 2 ustawy o VAT mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale. Oznacza to, że metoda kasowa może być stosowana wyłącznie w trybie kwartalnym i wykluczone jest miesięczne rozliczanie podatku VAT.

Wyłączenia ze stosowania metody kasowej w VAT

Jak wynika z treści art. 21 ust. 6 ustawy o VAT, przepisów dotyczących metody kasowej nie stosuje się do:

1. czynności, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu:
   
   • wydania towarów przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu,
   • przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienia z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie,
   • dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów, o której mowa w art. 18,
   • świadczenia, na podstawie odrębnych przepisów, na zlecenie sądów powszechnych, administracyjnych, wojskowych lub prokuratury usług związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym, z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług,
   • świadczenia usług zwolnionych od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37-41;
2. otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze;
3. transferu bonów jednego przeznaczenia;
4. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
5. dostaw towarów w ramach interfejsów elektronicznych dokonywanych na rzecz podatnika ułatwiającego dostawy towarów oraz przez tego podatnika.

Przykład 1.

Spółka jako metodę rozliczenia podatku wybrała metodę kasową. Jednocześnie sprzedaje ona bony podarunkowe, które wymieniane są na konkretne usługi. Spółka w lipcu 2024 roku dokonała sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej bonów jednego przeznaczenia. W przypadku tych bonów miejsce świadczenia usług, których bon dotyczy, oraz kwota należnego podatku są znane w chwili emisji tego bonu. W którym momencie spółka powinna rozpoznać obowiązek podatkowy w tym przypadku?

Zgodnie z art. 8a ust. 1 ustawy o VAT transfer bonu jednego przeznaczenia dokonany przez podatnika działającego we własnym imieniu uznaje się za dostawę towarów lub świadczenie usług, których ten bon dotyczy. Jednocześnie, jak podaje art. 19a ust. 1a ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w art. 8a ust. 1 i 3, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania transferu bonu jednego przeznaczenia. Transfer bonu jednego przeznaczenia jest też okolicznością wyłączoną z zakresu stosowania metody kasowej. W rezultacie, nawet jeżeli spółka otrzyma od kupujących bony wynagrodzenie w późniejszym okresie, to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przekazania bonu, tj. w lipcu 2024 roku.

W tym miejscu warto też dodać, że metoda kasowa określona w art. 21 ust. 1 ustawy o VAT dotyczy odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług. W związku z tym metoda kasowa nie będzie stosowana w tych przypadkach, gdy obowiązek podatkowy wynika z innych okoliczności, np. zgodnie z art. 19a ust. 9 ustawy o VAT obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. Reguła ta będzie dotyczyć również podatników, którzy jako formę rozliczenia wybrali metodę kasową. Podobnie też będzie w przypadku importu usług, gdzie podatnikiem – zgodnie z zasadą odwrotnego obciążenia – jest podmiot nabywający usługi z zagranicy.

W zakresie czynności wyłączonych ze stosowania metody kasowej należy sięgnąć do treści art. 21 ust. 6 ustawy o VAT, gdzie ustawodawca wymienił czynności sprzedażowe, kiedy mimo wyboru systemu kasowego podatnik rozlicza VAT na zasadach ogólnych.