Leasing zwrotny i jego ujęcie w KPiR - najważniejsze informacje

Leasing zwrotny opiera się na sprzedaży składnika majątku stanowiącego własność przedsiębiorcy i wykorzystywaniu go na podstawie umowy leasingu jako leasingobiorca. Tego rodzaju zdarzenia gospodarcze muszą zostać w odpowiedni sposób ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów i właśnie tą tematyką zajmiemy się w poniższym artykule.

Istota leasingu zwrotnego

Jak wynika z art. 709(1) kc, leasing jest umową, w której finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego. 

Natomiast leasing zwrotny nie jest osobną czynnością cywilnoprawną, lecz to sekwencja 2 transakcji – zbycia składnika majątku na podstawie umowy sprzedaży oraz zawarcia umowy leasingu co do tego samego składnika majątku.

Pierwszą czynnością jest przeniesienie prawa własności przedmiotu leasingu. Następnie nowy właściciel rzeczy zawiera umowę leasingu ze zbywcą. Oznacza to, że pierwszy właściciel nadal korzysta z przedmiotu leasingu, lecz już na podstawie umowy leasingu.

Leasing zwrotny może zostać zawarty zarówno jako leasing operacyjny, jak i leasing finansowy.

Leasing zwrotny w świetle przepisów ustawy o PIT

Pod kątem przepisów ustawy o PIT leasing zwrotny również powinien być kwalifikowany jako 2 odrębne czynności podatkowe.

Przede wszystkim sprzedaż składnika majątku będzie generować przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej po stronie zbywcy zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT. Zgodnie z regułą wyrażoną w art. 14 ust. 1c ustawy o PIT za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury, albo
2. uregulowania należności.

Natomiast odnośnie do drugiej czynności, czyli zawarcia umowy leasingu tego samego składnika, należy wskazać, że w sytuacji, gdy mamy do czynienia z umową leasingu operacyjnego, trzeba zastosować art. 23b ust. 1 ustawy o PIT. W myśl tego przepisu opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, jeżeli:

1. umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2. umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3. suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu.

Dodatkowo w kontekście zaliczania wydatków związany z leasingiem do kosztów podatkowych należy pamiętać o ograniczeniu określonym w art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT. Przepis ten podaje, że nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków dotyczących samochodu osobowego, opłat wynikających z umowy leasingu, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

W myśl zaś art. 23 ust. 5c ustawy o PIT w przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie umowy leasingu ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 47a, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego. 

Rozliczenie leasingu zwrotnego w KPiR

Przechodząc do kwestii związanych z właściwym ujęciem leasingu zwrotnego w KPiR, należy w pierwszej kolejności dokonać odpowiedniej kwalifikacji zbywanego składnika majątku. 

Podkreślamy, że jeżeli podatnik nabywa daną rzecz w celu jej odsprzedaży i następnie ponownie wzięcia w leasing, nie możemy mówić o środku trwałym. Taki składnik nie spełnia bowiem kryterium wykorzystywania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Podobnie też w przypadku powtórnego wykorzystywania składnika w ramach leasingu nie możemy mówić o środku trwałym, ponieważ taki składnik nie stanowi własności leasingobiorcy.

Powoduje to, że taki składnik powinien być kwalifikowany jako towar handlowy, czyli wyrób przeznaczony do sprzedaży w stanie nieprzerobionym. 

Przykład 1.

Pan Roman zakupił samochód osobowy o wartości 100 000 zł. Po paru dniach sprzedał samochód leasingodawcy i zawarł umowę leasingu zwrotnego (w wariancie operacyjnym). W jaki sposób należy rozliczać opisaną transakcję w KPiR?

1. Zakup samochodu osobowego przeznaczonego do odsprzedaży trzeba ująć w kolumnie 10 „Zakup towarów handlowych i materiałów według cen zakupu”. 
2. Sprzedaż samochodu na rzecz leasingodawcy należy wpisać w kolumnie 7 „Wartość sprzedanych towarów i usług”. 
3. Opłatę wstępną w ramach umowy leasingu oraz miesięczne raty leasingu pan Roman będzie ujmował w kolumnie 13 „Pozostałe wydatki”.

Leasing zwrotny - podsumowanie

Reasumując powyższe, leasing zwrotny polega na sytuacji, w której dochodzi do zmiany właściciela rzeczy, jednakże nie zmienia się podmiot korzystający. Pod kątem przepisów podatkowych taka umowa musi być odpowiednio rozliczona oraz właściwie zaksięgowana w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, ponieważ generuje określone obowiązki podatkowe.