Ewidencjonowanie faktur powinno odbywać się z zachowaniem odpowiedniej kolejności oraz ciągłości. Mogą pojawić się problemy w sytuacji, gdy powstanie luka w numeracji faktur. W poniższym artykule przedstawiamy możliwe rozwiązania oraz wskazujemy, jak sobie poradzić z takim przypadkiem.
Numeracja faktur
Podstawowym przepisem prawa regulującym kwestię numeracji faktur jest art. 106e ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, który podaje, że faktura powinna zawierać kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę.
Na podstawie powyższego przepisu możemy wskazać na kilka istotnych kwestii. Po pierwsze faktury muszą być tak numerowane, aby zapewnić ciągłość ewidencjonowania wystawianych faktur poprzez ich kolejne numerowanie oraz umożliwić identyfikację danej faktury. Warto jednak zastanowić się, w jaki sposób należy rozumieć pojęcie „kolejny”. Ustawa VAT nie przedstawia w tym zakresie żadnej definicji, w związku z czym powinniśmy sięgnąć do potocznego (językowego) znaczenia.
„Kolejny” oznacza występujący w porządku następczym, jeden po drugim, następny. Wynika z tego, że fakturowanie musi odbywać się w porządku chronologicznym, zatem każda kolejna faktura musi mieć numer o jeden większy od poprzedniego. Takie stanowisko zaprezentował m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 10 listopada 2016 r., nr 2461-IBPP2.4512.749.2016.1.IK.
Podatnicy muszą zatem pamiętać, że poprawną metodą jest nadawanie fakturom kolejnych, następujących po sobie numerów. Przy czym nie ma żadnego przepisu, który nakazywałby rozpoczynać numerację od cyfry 1. Nie ma żadnego znaczenia, od jakiego numeru podatnik rozpoczyna numerowanie. Faktury powinny zawierać indywidualne, niepowtarzalne numery według prowadzonej przez podatnika ewidencji. Kluczowe jest, aby podatnik zachował ciągłość numerowania oraz możliwość identyfikacji.
Przykład 1.
Podatnik prowadzi sprzedaż towarów w stosunku do dwóch kontrahentów. W zakresie wystawiania faktur dla jednego z nich przyjął numeracje A/100, A/101, A/102 itd. Natomiast w stosunku faktur wystawianych dla drugiego kontrahenta – numerację B/200, B/201, B/202 itd. Przyjęty sposób numeracji jest prawidłowy oraz zgodny z przepisami prawa.
Możliwość zmiany numeracji faktur
Nie ma również przeszkód, aby podatnik dokonał w trakcie roku zmiany sposobu numeracji faktur. Takie działanie jest dopuszczalne, co potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 27 października 2016 r., nr 1462-IPPP2.4512.647.2016.1.AO. Organ wskazał, że nie ma przeszkód, aby podatnik zmienił w trakcie roku formę numerowania faktur. Jedynym warunkiem jest, aby nie wpłynęło to na możliwość jednoznacznego ich identyfikowania.
Powoduje to, że nie ma przeszkód, aby w dowolnym momencie podatnik zakończył stosowanie dotychczasowej serii i rozpoczął stosowanie nowej. Sytuacja taka jest możliwa, a jedynym warunkiem jest to, aby rozpoczęcie stosowania nowej numeracji faktur nie wpłynęło na możliwość ich jednoznacznego identyfikowania.
Różne serie faktur mogą być stosowane jednocześnie, jak również kolejne serie mogą zastępować serie poprzednie. Nie jest jedynie możliwa taka zmiana, gdzie dochodzi do nadania w ramach nowej numeracji identycznego numeru faktury jak zastosowany w ramach poprzednio stosowanej numeracji.
Luka w numeracji faktur
Poznaliśmy już zasady dotyczące numerowania faktur. Przejdźmy jednak do meritum sprawy i zastanówmy się, jak poradzić sobie w sytuacji wystąpienia luki w numeracji.
Instynktownie wydaje się, że w takim przypadku najwłaściwsze będzie wystawienie faktury korygującej. Jednak analiza przepisu dotyczącego korygowania faktur prowadzi do wniosku, że nie jest to działanie prawidłowe. Zgodnie bowiem z art. 106j ust. 1 ustawy VAT podatnik wystawia fakturę korygującą w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:
- udzielono obniżki ceny w formie rabatu;
- udzielono opustów i obniżek cen;
- dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
- dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty;
- podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.
Zauważmy, że powyższy przepis nie odnosi się do przypadku powstania luki w numeracji faktur. Powoduje to, że zastosowanie korekty nie jest właściwym rozwiązaniem.
Przykład 2.
Podatnik wystawia faktury w porządku chronologicznym. Na skutek pomyłki po fakturze oznaczonej numerem 8/2023 wystawił fakturę 10/2023. W tych okolicznościach niezasadne jest wystawianie korekty faktury nr 10/2023 i zmienianie jej numeru.
Choć nie wynika to wprost z przepisów prawa, to w praktyce przyjęło się rozwiązanie polegające na sporządzeniu oświadczenia wyjaśniającego przyczyny powstania luki, które następnie jest dołączane do dokumentacji podatkowej.
Przykład 3.
Na skutek pomyłki podatnik po wystawieniu faktury nr 2/2023 wystawił fakturę nr 33/2023. Faktura ta została doręczona kontrahentowi. W tym przypadku podatnik powinien sporządzić oświadczenie wskazujące, że z powodu przeoczenia po fakturze nr 2/2023 wystawiono kolejną fakturę nr 33/2023, natomiast faktury od 3 do 32 nigdy nie zostały wystawione i nie weszły do obrotu gospodarczego.
Luka w numeracji faktur a prawo do odliczenia podatku naliczonego
Na zakończenie warto także podkreślić, że błąd w numeracji faktury popełniony przez sprzedawcę towarów lub usług pozostaje bez wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury przez nabywcę.
Jeżeli faktura dokumentuje rzeczywistą transakcję, której nabycie związane było z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez kupującego, to pomimo błędnego numeru faktury zachowuje on prawo do odliczenia VAT. Brak ciągłości numeracji na fakturach nie może bowiem pozbawiać podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego. W konsekwencji luka w numeracji faktur występująca u sprzedawcy nie pociągnie za sobą negatywnych konsekwencji wobec kupującego.
Mając na uwadze przedstawione rozważania, warto pamiętać, że podatnicy mogą numerować faktury w dowolny sposób, tak aby zachowana została chronologia numeracji. Natomiast w przypadku wystąpienia luki w numeracji należy sporządzić stosowne oświadczenie w tej kwestii. Nie jest prawidłowym działaniem wystawianie faktury korekty.
