Puste faktury – konsekwencje podatkowe wystawiania fikcyjnych faktur

Problem fikcyjnych faktur jest coraz poważniejszy, a co za tym idzie, przepisy karno-skarbowe coraz bardziej restrykcyjne. Puste faktury i oszustwa związane z wprowadzeniem ich do obrotu gospodarczego przybierają przeróżne formy. Czasami chodzi o zakup kilku faktur w celu zmniejszenia podatku dochodowego przedsiębiorcy, a czasami proceder z nimi związany osiąga rozmiar skomplikowanej siatki przestępczej. Może się również okazać, że przedsiębiorca wystawi fakturę na transakcje która nigdy nie doszła do skutku. Niezależnie od tego, na jaką skalę faktury te są wystawiane, każde ich użycie może nieść za sobą poważne skutki podatkowe i karne zarówno po stronie wystawcy, jak i nabywcy.

Czym jest faktura VAT?

Definicję legalną faktury wskazuje art. 2 pkt 31 (faktura papierowa), 32 (faktura elektroniczna), 33 (faktura ustrukturyzowana) ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako ustawa o VAT).

Taka definicja oznacza, że każdy dokument w formie papierowej, elektronicznej lub ustrukturyzowanej, jeżeli zawiera dane wymagane ustawą o VAT, jest przez ustawodawcę uważany za fakturę ze wszystkimi tego konsekwencjami, w szczególności związanymi z powstaniem obowiązku podatkowego. Obecnie nie ma już potrzeby podpisywania faktur przez wystawcę i nabywcę. O uznaniu dokumentu za fakturę decyduje wyłącznie jego treść.

Faktura jest swoistym dokumentem księgowym, który potwierdza zawartą transakcję. Co więcej, umożliwia właściwe ujęcie owych transakcji w księgach rachunkowych. Treść faktury została unormowana w art. 106e ust. 1 ustawy o VAT. Aby dokument mógł zostać uznany za fakturę, powinien posiadać w swojej treści takie informacje jak:

• datę wystawienia,
• kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny ją identyfikuje,
• imiona i nazwiska lub nazwę podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy,
• numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku,
• numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi,
• datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów albo wykonania usługi bądź datę otrzymania zapłaty, jeżeli nastąpiła ona przed sprzedażą, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury,
• nazwę (rodzaj) towaru lub usługi,
• miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług,
• cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto),
• kwoty wszelkich upustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto,
• wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto),
• stawkę podatku,
• sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku,
• kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku,
• kwotę należności ogółem.

Czym są „puste faktury”?

Pusta faktura, zwana także fakturą fikcyjną, w uproszczeniu to dokument księgowy zaświadczający o sprzedaży, która w rzeczywistości nigdy nie miała miejsca. Problem faktur fikcyjnych reguluje art. 108 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że w sytuacji, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Oznacza to, że zobowiązanie do zapłaty podatku z faktury powstaje nawet wówczas, gdy faktura nie odzwierciedla żadnej transakcji.

W praktyce przyjęło się, że puste faktury możemy podzielić na trzy kategorie, tj.:

• dokumenty, którym w rzeczywistości w ogóle nie towarzyszy transakcja w nich wskazana, czyli wystawienie faktury nie ma żadnego związku z dostawą towarów bądź świadczeniem usług przez podmiot wystawiający fakturę ani żaden inny;
• dokumenty, którym towarzyszy realna transakcja, ale usługodawcą jest inny podmiot niż ten wystawiający fakturę;
• dokumenty wystawiane przez firmanta – chodzi o faktury dokumentujące rzeczywisty obrót towarami i usługami, ale z zatajeniem wobec nabywców prawdziwego podmiotu realizującego wskazany w fakturach obrót.

Należy mieć na uwadze również fakt, że art. 108 ustawy o VAT nie odnosi się jedynie do czynnych podatników VAT. Adresatami normy są wszystkie osoby prawne, jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej oraz osoby fizycznej, bez względu na to, czy są podatnikami, czy też nie.

Sankcje za wprowadzenie pustej faktury do obrotu zostały uregulowane zarówno w ustawie Kodeks karny skarbowy (dalej jako kks), jak i w ustawie Kodeks karny (dalej jako kk).

Zgodnie z art. 62 kks za wadliwe wystawienie faktury grozi kara grzywny do 180 stawek dziennych. Z kolei za wystawienie albo posługiwanie się fikcyjną fakturą sąd może orzec karę nawet do 720 stawek dziennych bądź roku pozbawienia wolności. Możliwe jest również nałożenie obu tych kar jednocześnie.

O wiele wyższe kary przewiduje natomiast Kodeks karny (dalej jako kk). Zgodnie z art. 270a kk kto, w celu użycia za autentyczną, podrabia lub przerabia fakturę w zakresie okoliczności faktycznych mogących mieć znaczenie dla określenia wysokości należności publicznoprawnej lub jej zwrotu albo zwrotu innej należności o charakterze podatkowym lub takiej faktury jako autentycznej używa, podlega karze pozbawienia wolności od 6 miesięcy do lat 8. Natomiast zgodnie z art. 277a kk kto dopuszcza się przestępstwa określonego w art. 270a § 1 albo art. 271a § 1 wobec faktury lub faktur, zawierających kwotę należności ogółem, której wartość lub łączna wartość jest większa niż dziesięciokrotność kwoty określającej mienie wielkiej wartości, podlega karze pozbawienia wolności na czas nie krótszy od lat 5 albo karze 25 lat pozbawienia wolności.

Czy można uniknąć konsekwencji wystawienia pustej faktury?

Czasami zdarza się też tak, że wprowadzenie do obrotu fikcyjnej faktury nie jest związane z próbą oszustwa i wyłudzenia podatku. Może być ona wynikiem wyłącznie niedopatrzenia podatnika. W takiej sytuacji, jeżeli urząd skarbowy nie znalazł uchybienia jako pierwszy, wystawca dokumentu może:

• anulować fakturę – jest to możliwe jedynie w przypadku, gdy dokument ten nie trafił jeszcze do nabywcy;
• skorygować fakturę – w sytuacji, gdy nie ma już możliwości anulowania faktury, konieczne jest wystawienie faktury korygującej.

Natomiast w przypadku, gdy podatnik – nabywca faktury, odliczył podatek VAT z pustej faktury, ma możliwość skorygowania swojego błędu. W tym celu powinien dokonać zapisów w rejestrze VAT na minus w okresie, w którym odliczył nienależny mu podatek. Następnie złożyć korektę pliku JPK_V7 za ten okres oraz zapłacić różnicę w podatku wraz z odsetkami.

Jak wskazano w artykule, pojawienie się pustych faktur w obrocie może być wynikiem zarówno zaniedbania czy niedopatrzenia podatnika, jak i chęci obniżenia podatku dochodowego lub zarobku.

W każdym z tych przypadków wystawienie fikcyjnej faktury zawsze prowadzi do powstania obowiązku odprowadzenia wykazanego w niej podatku należnego. Dodatkowo nabywca takiej faktury, nawet nieświadomy, nie ma możliwości odliczenia podatku naliczonego. Co więcej, trzeba mieć również na uwadze, że przepisy ustawy o VAT nie wyłączają możliwości nałożenia na podatnika zarówno sankcji o charakterze podatkowym (czyli tej z art. 108 ustawy o VAT), jak i sankcji karno-skarbowych z kks oraz kk.