Medycyna estetyczna a zwolnienie z VAT - czy to możliwe?

Pewna kategoria usług medycznych może korzystać z ustawowego całkowitego zwolnienia przedmiotowego od podatku VAT. Jest ono nielimitowane. W naszym artykule zastanowimy się, czy medycyna estetyczna a zwolnienie z VAT jest możliwe.

Zwolnienie od podatku VAT usług medycznych

W treści naszego artykułu będziemy opierać się na normie zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy VAT. Przepis ten stanowi, że zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Z powołanego artykułu jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: 

• służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz
• wykonywane są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty lecznicze.

Powyższe zwolnienie ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy. My natomiast skoncentrujemy się na przesłance przedmiotowej. Należy bowiem zastanowić się, czy usługi w ramach medycyny estetycznej służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Na wstępie przeanalizujmy te pojęcia:

1. „Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk; to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.
2. „Zachowywanie” rozumiane jest jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.
3. „Ratowanie” jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.
4. Słowo „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim było poprzednio.
5. „Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca, określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalna oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Medycyna estetyczna a zwolnienie z VAT - warunki

Rozpatrując kwestię zwolnienia od podatku VAT usług medycyny estetycznej, należy badać cel takich zabiegów. Miejmy na uwadze, że zwolnione mogą być jedynie te zabiegi, które służą celom określonym w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy VAT. Zaznaczenia w tym miejscu wymaga, że cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna być ona zwolniona od podatku VAT. 

Jeżeli głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie do zdrowia, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi. Jeśli zatem dany zabieg medyczny estetycznej będzie wykonany w celu poprawy wyglądu bądź samopoczucia pacjenta i nie będzie zmierzał do likwidacji zaburzeń (zmian) chorobowych zagrażających życiu lub zdrowiu pacjenta, to w takim wypadku nie jest spełniona przesłanka przedmiotowa odnosząca się do usług służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. 

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy VAT jednoznacznie wynika, że zwolnione usługi mają na celu leczenie osób, które w związku z chorobą, urazem lub wrodzoną niepełnosprawnością wymagają zabiegów o charakterze estetycznym. Natomiast działania służące wyłącznie celom kosmetycznym nie są objęte zakresem znaczeniowym owych pojęć.

Jak wskazał NSA w wyroku z 1 października 2013 roku (I FSK 1548/12), operacje plastyczne mające na celu „poprawę wyglądu” nie spełniają podstawowego warunku umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku, tj. ich bezpośrednim celem nie jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia. 

Operacje plastyczne dążące do poprawy wyglądu, które nie mają charakteru rekonstrukcyjnego, nie poprawiają stanu zdrowia pacjenta. Ich bezpośrednim i rzeczywistym celem nie jest diagnostyka, opieka oraz leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia, zatem bez względu na to, czy uzyskano dodatkową opinię lekarza psychiatry lub psychologa, czy też nie, operacje, których nie można uznać za ściśle związane z opieką medyczną, muszą zostać wyłączone z zakresu stosowania art. 43 ust. 18 ustawy i w związku z tym nie korzystają ze zwolnienia.

Przykład 1.

Podmiot leczniczy świadczy usługi medycyny estetycznej w zakresie wypełniania i likwidacji zmarszczek, powiększania ust i korekty rysów twarzy poprzez wstrzykiwanie odpowiednich preparatów. Są to zatem usługi służące poprawie urody i jednocześnie nie służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia. W takim przypadku nie można korzystać z całkowitego zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy VAT. Nie ma tu znaczenia, czy usługi te wykonuje lekarz, czy podmiot leczniczy, ponieważ nie jest spełniona przesłanka przedmiotowa.

Medycyna estetyczna, która korzysta z całkowitego zwolnienia od podatku

Trzeba jednak zaznaczyć, że nie są wykluczone przypadki, w których ramach medycyna estetyczna będzie pełniła funkcje oraz cele określone w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy VAT. W takiej sytuacji nie ma przeszkód, aby takie zabiegi w pełni korzystały ze zwolnienia przedmiotowego.

W sytuacji, gdy usługi medycyny estetycznej służą profilaktyce, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz są wynikiem wyraźnych zaleceń lekarza, spełnione są warunki pozwalające skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Przykład 2.

Podatnik świadczy usługi medycyny estetycznej w zakresie rekonstrukcji tkanek, leczenia blizn oraz rozstępów. Nie ulega wątpliwości, że tego rodzaju zabiegi mają za zadanie poprawę wyglądu pacjenta, jednak ich głównym celem jest przywrócenie zdrowia. Cel kosmetyczny nie jest w tym przypadku nadrzędny. W takich okolicznościach podatnik może skorzystać ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy VAT.

Z przedstawionych rozważań wynika zatem, że kwestia możliwości zastosowania zwolnienia od VAT do usług medycyny estetycznej warunkowana jest głównym celem wykonywania tego rodzaju zabiegów. Każdorazowo należy zatem poprawnie określić tego rodzaju cel, aby mieć pewność, czy podatnik poprawnie korzysta z preferencji podatkowej.