W toku prowadzonej kontroli podatkowej na kontrolowanym podatniku spoczywają liczne obowiązki, których istotą jest przeprowadzenie sprawnej i skutecznej weryfikacji wywiązywania się przez podatników z obowiązków podatkowych. W związku z istnieniem takich obowiązków warto zastanowić się, czy w przepisach prawa występuje potencjalny katalog kar za utrudnianie kontroli podatkowej.
Obowiązki kontrolowanego w toku kontroli podatkowej
Przepisem, który określa katalog obowiązków osoby kontrolowanej, jest art. 287 Ordynacji podatkowej. W przepisie tym czytamy, że kontrolowany, jego pracownik oraz osoba współdziałająca z kontrolowanym są obowiązani umożliwić wykonywanie czynności kontrolnych, w szczególności:
- umożliwić, nieodpłatnie, filmowanie, fotografowanie, dokonywanie nagrań dźwiękowych oraz utrwalanie stanu faktycznego za pomocą innych nośników informacji, jeżeli film, fotografia, nagranie lub informacja zapisana na innym nośniku może stanowić dowód lub przyczynić się do utrwalenia dowodu w sprawie będącej przedmiotem kontroli;
- przedstawić, na żądanie kontrolującego, tłumaczenie na język polski sporządzonej w języku obcym dokumentacji dotyczącej spraw będących przedmiotem kontroli;
- przekazać, za pomocą środków komunikacji elektronicznej lub na informatycznym nośniku danych, wyciąg z ksiąg podatkowych oraz dowodów księgowych zapisany w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej, jeżeli kontrolowany prowadzi księgi podatkowe przy użyciu programów komputerowych;
- w wyznaczonym terminie udzielać wszelkich wyjaśnień dotyczących przedmiotu kontroli, dostarczać kontrolującemu żądane dokumenty oraz zapewnić kontrolującemu warunki do pracy, a w tym w miarę możliwości udostępnić samodzielne pomieszczenie i miejsce do przechowywania dokumentów.
Natomiast kontrolujący – zgodnie z art. 286 Ordynacji podatkowej – w zakresie wynikającym z upoważnienia są w szczególności uprawnieni do:
- wstępu na grunt oraz do budynków, lokali lub innych pomieszczeń kontrolowanego;
- wstępu do lokali mieszkalnych;
- żądania okazania majątku podlegającego kontroli oraz do dokonania jego oględzin;
- żądania udostępniania akt, ksiąg i wszelkiego rodzaju dokumentów związanych z przedmiotem kontroli oraz do sporządzania z nich odpisów, kopii, wyciągów, notatek, wydruków i udokumentowanego pobierania danych w postaci elektronicznej;
- zbierania innych niezbędnych materiałów w zakresie objętym kontrolą;
- zabezpieczania zebranych dowodów;
- legitymowania osób w celu ustalenia ich tożsamości, jeżeli jest to niezbędne dla potrzeb kontroli;
- żądania przeprowadzenia spisu z natury;
- przesłuchiwania świadków, kontrolowanego oraz innych osób;
- zasięgania opinii biegłych.
Kary porządkowe za utrudnianie czynności kontrolnych
Na mocy art. 292 Ordynacji podatkowej do kontroli podatkowej stosuje się odpowiednio przepisy o karach porządkowych. Oznacza to, że zgodnie z art. 262 Ordynacji kontrolowani, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego:
- nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo że byli do tego zobowiązani, lub
- bezzasadnie odmówili lub nie dokonali w terminie wyznaczonym w wezwaniu złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin, przedłożenia tłumaczenia dokumentacji obcojęzycznej lub udziału w innej czynności, lub
- bezzasadnie odmówili okazania lub nie przedstawili w wyznaczonym terminie dokumentów, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa, ksiąg podatkowych, dowodów księgowych będących podstawą zapisów w tych księgach, lub
- bez zezwolenia tego organu opuścili miejsce przeprowadzenia czynności przed jej zakończeniem
– mogą zostać ukarani karą porządkową do 3700 zł. Karę porządkową nakłada organ podatkowy w formie postanowienia, na które służy zażalenie. Organ podatkowy, który nałożył karę porządkową, może, na wniosek ukaranego, złożony w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia o nałożeniu kary porządkowej, uznać za usprawiedliwione niestawiennictwo lub niewykonanie innych obowiązków i uchylić postanowienie nakładające karę.
Kary grzywny za utrudnianie kontroli podatkowej
Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 83 Kodeksu karnego skarbowego, kto osobie uprawnionej do przeprowadzenia czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej, audytu lub czynności audytowych, lub dokonania nabycia sprawdzającego udaremnia lub utrudnia wykonanie czynności służbowej, w szczególności kto wbrew żądaniu tej osoby nie okazuje księgi lub innego dokumentu dotyczącego prowadzonej działalności gospodarczej lub księgę lub inny dokument niszczy, uszkadza, czyni bezużytecznymi, ukrywa lub usuwa, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych.
Powyższa norma stanowi zatem o przestępstwie skarbowym – zagrożonym karą grzywny – za utrudnianie lub udaremnianie czynności służbowych w toku kontroli.
W wypadkach mniejszej wagi sprawca odpowiada jak za wykroczenie skarbowe.
W ślad za wyrokiem Sądu Najwyższego z 19 czerwca 2002 roku (V KKN 454/00) należy wskazać, że nieprzychylne, niekulturalne czy nawet niegrzeczne traktowanie kontrolujących nie może być uznane za zachowanie wyczerpujące znamię czasownikowe „utrudnia” w rozumieniu przepisu art. 83 kks. Wszak przestępstwem skarbowym w rozumieniu art. 83 kks jest udaremnianie lub utrudnianie wykonania czynności służbowej osobie uprawnionej. Przykładowo zatem utrudnianiem w znaczeniu art. 83 kks nie jest zamiana pomieszczenia udostępnionego kontrolującemu, mimo że z reguły wiąże się z chwilowym zamieszaniem i wywołuje sytuację przejściowo kłopotliwą.
„Utrudnianie” rozumie się jako bezprawne stworzenie przeszkody dla przeprowadzanej czynności służbowej, natomiast „udaremnianie” to bezprawne uniemożliwienie przeprowadzenia czynności służbowej. W postanowieniu SN z 20 lutego 2014 roku (V KK 398/13) wskazano, że sama pasywność w przekazywaniu wyjaśnień przez podatnika lub przekazywanie przez niego informacji w sposób uznany przez organ podatkowy za niewystarczający nie stanowi przestępstwa skarbowego określonego w art. 83 kks.
Innymi słowy, tylko takie działanie kontrolowanego, które wyłącza możliwość przeprowadzenia czynności służbowej, może podlegać karze. Natomiast sam brak aktywnej współpracy z organami przeprowadzającymi kontrolę podatkową nie jest czynem zabronionym w rozumieniu Kodeksu karnego skarbowego.
Pamiętajmy, że czyn zabroniony określony w art. 83 kks ma charakter skutkowy, który stanowi zmiana sytuacyjna polegająca na stworzeniu przeszkody dla prawidłowego i sprawnego przebiegu czynności służbowej. Może on zostać popełniony wyłącznie umyślnie zarówno z zamiarem bezpośrednim, jak i ewentualnym.
Podsumowując powyższe, wskażmy, że po wszczęciu kontroli podatkowej na kontrolowanym spoczywają liczne obowiązki, których naruszenie może się wiązać z sankcjami finansowymi w postaci kary porządkowej lub kary grzywny za przestępstwo skarbowe określone w art. 83 kks.
