Poradnik Przedsiębiorcy

Otrzymana zaliczka a moment powstania przychodu podatkowego w KPiR

Prowadząc działalność gospodarczą, przedsiębiorcy mogą spotykać się z sytuacją, w której przed wykonaniem usługi bądź dostawą towaru klient wpłaca częściową lub 100% zaliczkę. Czy w związku z tym otrzymana zaliczka stanowi przychód podatkowy i należy wykazać ją w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w dniu otrzymania? Sprawdźmy!

Otrzymana zaliczka jako przychód podatkowy

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT przychodem z działalności są kwoty należne, bez względu na to, czy zostały faktycznie zapłacone. Ponadto zgodnie z art. 14 ust. 1c za datę powstania przychodu uważa się dzień:

  • wydania rzeczy,
  • zbycia prawa majątkowego,
  • wykonania usługi,

- nie później niż dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności.

Można zatem wnioskować, że otrzymana zaliczka na dostawę towaru lub wykonanie usługi, która jest jednocześnie 100% uregulowaniem należności, będzie przychodem podatkowym, zgodnie z treścią przytoczonego artykułu. Jednak należy zwrócić uwagę na dalszą treść art. 14 ust. 3 pkt 1, w którym jasno zostało wskazane, że za przychód podatkowy na gruncie podatku dochodowego nie uważa się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw, które będą zrealizowane w przyszłości.

W związku z tym otrzymana zaliczka przed dostawą towaru bądź wykonaniem usługi nie będzie wykazana w KPiR w dniu jej otrzymania. Takie stanowisko potwierdza indywidualna interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 8 września 2011 r. IPPB3/423-461/11-4/DP, w której 

(…) wynagrodzenie otrzymane z góry w formie zaliczki na poczet przyszłych usług nie powinno być rozpoznane jako przychód w momencie otrzymania ale dopiero w momencie wykonania usługi. (…)

(...) Przysporzenia majątkowe, kwalifikowane jako przychody, muszą mieć bowiem charakter definitywny. W komentarzu podatku dochodowego od osób prawnych, dr Jerzy Marciniuk słusznie podkreślił, że „kwoty zaliczek i należności niemające definitywnego charakteru ze względu na każdorazową możliwość ich zwrotu przed terminem wykonania dostawy towarów i usług, na poczet których zostały wpłacone, będą stanowiły przychód dopiero w momencie dokonania dostawy.

Zaliczka zewidencjonowana na kasie fiskalnej a KPiR

Dokonując sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, przedsiębiorca ma obowiązek zarejestrować to zdarzenie na kasie fiskalnej.

Art. 111 ust. 1 ustawy o VAT:

Podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Taka sama zasada dotyczy otrzymanych zaliczek na przyszłe dostawy lub wykonanie usługi od osób prywatnych. W tym przypadku w KPiR dokonuje się zapisów na podstawie dobowego bądź miesięcznego raportu okresowego z kasy rejestrującej. W myśl art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o PIT otrzymana zaliczka nie stanowi przychodu podatkowego w dniu jej otrzymania. W związku z tym w sytuacji gdy przedsiębiorca dokonuje zapisów w KPiR na podstawie okresowego raportu z kasy fiskalnej, a dostawa towarów lub wykonanie usługi będą miały miejsce w następnym okresie rozliczeniowym, należy skorygować wartość przychodów wykazaną w raporcie o znajdujące się w nim otrzymane zaliczki. W KPiR należy ująć wartość raportu okresowego pomniejszonego o kwotę otrzymanych zaliczek. Natomiast do rejestru sprzedaży VAT należy wprowadzić pełną wartość wynikającą z raportu okresowego. Ponadto, podatnik powinien prowadzić dodatkową ewidencję przyjętych zaliczek. Ewidencja ta będzie stanowiła dodatkowy dowód księgowy, na podstawie którego dokonano zapisów w KPiR oraz rejestrze sprzedaży VAT.

Od powyższej reguły ustawodawca dopuszcza wyjątek, który obowiązuje od 1 stycznia 2015 roku. Zgodnie z art. 14 ust. 1j ustawy o PIT podatnik ma możliwość uznać otrzymaną zaliczkę za przychód podatkowy i ująć ją w KPiR w dniu otrzymania. Aby tego dokonać, należy spełnić jeden warunek, jakim jest zawiadomienie właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tego sposobu ustalania dnia powstania przychodu. Zawiadomienie może zostać złożone w dwóch terminach:

  1. do 20 stycznia roku podatkowego
  2. do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podatnik rozpoczął ewidencjonowanie przychodów przy użyciu kasy fiskalnej.

Warto również podkreślić, że zawiadomienie obowiązuje do momentu jego odwołania przez podatnika. W celu rezygnacji z tego sposobu rozliczeń należy do 20 stycznia następnego roku podatkowego złożyć ponowne zawiadomienie o rezygnacji z korzystania z powyższej metody ustalania daty przychodu podatkowego.

Zaliczka a obowiązek podatkowy VAT

Zgodnie z art. 19a ustawy o VAT, za moment powstania obowiązku podatkowego uznaje się dzień dostawy towaru, wykonania usługi bądź otrzymania części lub całości zapłaty w zależności od tego, co wystąpiło jako pierwsze. W związku z tym otrzymana zaliczka powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Dlatego też w przypadku sprzedaży towarów lub wykonywania usługi na rzecz osoby prywatnej, podatnik ma obowiązek rejestrowania otrzymanej zaliczki na kasie fiskalnej.

Zalety uznawania zaliczek jako przychód podatkowy w dniu ich otrzymania

W sytuacji gdy data powstania przychodu na gruncie ustawy PIT jest zbieżna z momentem powstania obowiązku podatkowego w świetle ustawy VAT, podatnik ujmuje otrzymaną zaliczkę w tym samym dniu w rejestrze sprzedaży VAT oraz w KPiR. Pozwala to na uniknięcie ewentualnych pomyłek rozliczeniowych, w sytuacji gdy w danym okresie rozliczeniowym przedsiębiorca otrzymał kilka przedpłat.

Kolejną zaletą uznawania zaliczek za przychód podatkowy w dniu ich otrzymania jest brak obowiązku prowadzenia dodatkowych ewidencji oraz korygowania raportów z kasy o wartość otrzymanych zaliczek.