Od niedawna w polskim systemie prawno-podatkowym występuje nowy podatek dotyczący przerzuconych dochodów, a konkretnie odnoszący się do niektórych poniesionych wydatków. W 2023 roku nastąpiło nieco zmian w zakresie opodatkowania tym podatkiem, warto jednak od podstaw przeanalizować, czego dotyczy podatek od przerzuconych dochodów i przede wszystkim – do kogo odnosi się opodatkowanie tym podatkiem.
Podatek od przerzuconych dochodów
Podatek od przerzuconych dochodów to podatek, który wszedł w życie 1 stycznia 2022 roku, z tym że jego najnowsza odsłona obowiązuje od 1 stycznia 2023 roku.
Podatek od przerzuconych dochodów został usankcjonowany w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) z dnia 15 lutego 1992 roku (Dz.U. z 2022 r. poz. 2587).
Podatek od przerzuconych dochodów odnosi się do kosztów uzyskania przychodów poniesionych w roku podatkowym na rzecz nierezydenta będącego jednocześnie podmiotem powiązanym, ale tak naprawdę to dopiero początek drogi do wyznaczenia podstawy opodatkowania tym podatkiem.
Kogo obejmuje podatek od przerzuconych dochodów
Podatek od przerzuconych dochodów dotyczy niemającego siedziby lub zarządu na terytorium RP podmiotu powiązanego. Podatek od przerzuconych dochodów odnosi się do należności (dochodów) otrzymanych przez niemającego siedziby lub zarządu na terytorium RP podmiotu powiązanego z polskim podatnikiem CIT będącym polskim rezydentem podatkowym o nieograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce.
Polski podatnik CIT (polski rezydent podatkowy) ponosi koszty na rzecz niemającego siedziby lub zarządu na terytorium RP zagranicznego podmiotu powiązanego, u którego powstaje dochód z tytułu otrzymanych należności od polskiego rezydenta podatkowego (CIT).
Podatek od przerzuconych dochodów odnosi się jednak do podatników niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, którzy prowadzą działalność na terytorium RP w formie zagranicznego zakładu. Podatek obejmie także transakcje dokonywane między podatnikiem a jego zagranicznym zakładem.
Podmiotami powiązanymi są:
- podmioty, z których jeden wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
- podmioty, na które wywierają znaczący wpływ:
- ten sam inny podmiot lub
- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
- spółki niebędące osobą prawną i ich wspólnicy, lub
- spółki komandytowe albo komandytowo-akcyjne i ich wspólnicy, lub
- spółki jawne i ich wspólnicy, lub
- podatnicy i ich zagraniczne zakłady, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółki kapitałowe wchodzące w jej skład i jej zagraniczny zakład.
Polski rezydent podatkowy ma zarząd na terytorium RP między innymi wówczas, gdy na terytorium RP są prowadzone w sposób zorganizowany i ciągły bieżące sprawy tego podatnika na podstawie w szczególności:
- umowy, decyzji, orzeczenia sądu lub innego dokumentu regulujących założenie lub funkcjonowanie tego podatnika, lub
- udzielonych pełnomocnictw, lub
- powiązań występujących pomiędzy podmiotami powiązanymi.
Podatek od przerzuconych dochodów - jak określić dochód do opodatkowania?
Podatkiem od przerzuconych dochodów opodatkowane są koszty poniesione przez polskiego rezydenta podatkowego – podatnika CIT na rzecz zagranicznego podmiotu powiązanego.
Poniesione koszty na rzecz zagranicznego podmiotu powiązanego będące przedmiotem podatku od przerzuconych dochodów | |
Lp. | Charakterystyka kosztów zapłaconych przez polskiego rezydenta podatkowego na rzecz zagranicznego podmiotu powiązanego |
1. | Usługi doradcze, badania rynku, usługi reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz usługi o podobnym charakterze. |
2. | Wszelkiego rodzaju opłaty i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw majątkowych (licencje, patenty, know-how itp.). |
3. | Przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i SKOK-i, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze. |
4. | Finansowanie dłużnego związanego z uzyskaniem środków finansowych i korzystaniem z nich, w szczególności odsetki, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych. |
5. | Opłaty i wynagrodzenia za przeniesienie funkcji, aktywów lub ryzyk. |
6. | Odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe od wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej dokonane w roku podatkowym. |
7. | Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. |
Natomiast pod pojęciem „przerzuconych dochodów” kryją się te poniesione przez polskiego podatnika CIT w roku podatkowym na rzecz nierezydenta polskiego, czyli zagranicznego podmiotu powiązanego z polskim podatnikiem, niemającego siedziby lub zarządu na terytorium RP, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:
- dochód (przychód) zagranicznego podmiotu powiązanego (według przepisów prawa podatkowego obowiązujących w państwie siedziby, zarządu, zarejestrowania lub położenia tego podmiotu) uzyskany z jednego z tytułów wymienionych w ww. tabelce podlega opodatkowaniu według stawki niższej niż 14,25% albo zwolnieniu z tego podatku albo wyłączeniu;
- podmiot powiązany uzyskuje od polskiego rezydenta podatkowego (CIT) lub innych spółek powiązanych (polskich rezydentów podatkowych CIT) z tym podatnikiem, z tytułów wymienionych w ww. tabelce, co najmniej 50% ogółu przychodów określonych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym CIT lub przepisami o rachunkowości;
- podmiot powiązany przekazuje, w jakiejkolwiek formie, minimum 10% przychodów (z 50% przychodów) określonych w punkcie 2. na rzecz innego podmiotu:
- zaliczając w związku z tym wydatki do kosztów rozliczanych dla celów podatku dochodowego lub wydatki te lub przychody odlicza od dochodu, podstawy opodatkowania lub od podatku w jakiejkolwiek formie, lub
- jeżeli przychody te składają się na zysk przeznaczony do wypłaty, bez względu na termin, w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych;
- suma kosztów (tabelka) poniesionych przez polskiego rezydenta w roku podatkowym na rzecz podmiotów powiązanych z podatnikiem, zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przez niego przychodów, stanowi co najmniej 3% sumy kosztów uzyskania przychodów podatnika za ten rok.
koszty wymienione w ww. tabeli zostały poniesione na rzecz podmiotu powiązanego z podatnikiem mającego siedzibę, zarząd lub miejsce zarejestrowania lub położenia na terytorium RP lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową (MF sporządza wykaz takich krajów) albo mającego siedzibę, zarząd lub miejsce zarejestrowania lub położenia na terytorium państwa, z którym:
- RP nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych albo
- UE nie ratyfikowała umowy międzynarodowej stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych oraz
- podmiot powiązany nie jest zagraniczną jednostką kontrolowaną i jego przychody wynikające z kosztów (przerzucone dochody) nie zostały przez podatnika opodatkowane podatkiem dochodowym w RP.
W punkcie drugim chodzi o zagraniczną jednostkę kontrolowaną mającą siedzibę lub zarząd:
- położone na terytorium RP lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową lub w obwieszczeniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych albo
- na terytorium państwa innego niż w RP lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, z którym:
- RP nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo
- UE nie ratyfikowała umowy międzynarodowej
– stanowiącą podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.
Co niezwykle ważne, ciężar dowodu, iż nie został spełniony minimum jeden z ww. warunków, spoczywa na polskiej spółce (polskim rezydencie podatkowym), która zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów wcześniej wymienione wydatki na rzecz zagranicznego podmiotu powiązanego (przerzucone dochody).
Podatek od przerzuconych dochodów a prowadzenie działalności w świetle ustawy o CIT
Ustawodawca określił, iż analiza, czy podmiot prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, bądź też nie, literalnie zależy od tego, czy:
- zarejestrowanie podmiotu wiąże się z istnieniem przedsiębiorstwa, w ramach którego wykonuje on faktycznie czynności stanowiące działalność gospodarczą, w tym czy podmiot ten posiada lokal, wykwalifikowany personel oraz wyposażenie wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej;
- podmiot posiada możliwość samodzielnego decydowania o przeznaczeniu otrzymanej należności;
- podmiot ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą danej należności.
Z kolei oceniając, czy rzeczywista działalność gospodarcza ma charakter istotny, podatnik musi wziąć pod uwagę stosunek przychodów uzyskiwanych przez podmiot powiązany z prowadzonej rzeczywistej działalności gospodarczej do jego przychodów ogółem.
