Wielu przedsiębiorców decyduje się na prowadzenie działalności w mieszkaniu, ponieważ pozwala na to specyfika ich pracy. Jak rozliczać wydatki związane z mieszkaniem oraz jakie korzyści podatkowe może przynieść takie rozwiązanie? Odpowiedź na te pytania znajdziesz w poniższym artykule.
Prowadzenie działalności w mieszkaniu a amortyzacja podatkowa
W kontekście poruszonego zagadnienia należy przede wszystkim wskazać, że od 1 stycznia 2022 roku obowiązuje nowe brzmienie art. 22c pkt 2 ustawy PIT. Przepis ten stanowi, że amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy.
Powyższa norma wskazuje zatem na ustawowy zakaz amortyzacji nieruchomości mieszkalnych w tym również i lokali mieszkalnych. Ponadto można wskazać, że na mocy art. 22n ust. 3 pkt 1 ustawy PIT nieruchomości mieszkalne – nawet jeżeli są wykorzystywane na cele działalności gospodarczej – nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych.
Dodajmy też, że z amortyzacji nie może skorzystać podatnik będący właścicielem lokalu mieszkalnego, a także inny podmiot, który z takiej nieruchomości mieszkaniowej korzysta, ponosząc koszty na nieruchomości obce w związku z umowami najmu.
Warto odnotować, że powyższa norma wywołała wiele wątpliwości szczególnie w kontekście konstytucyjnej zasady ochrony praw nabytych. Zakaz amortyzacji – bezwzględnie obowiązujący od 1 stycznia 2023 roku – obejmuje bowiem nie tylko nowych przedsiębiorców, lecz także podatników, którzy w poprzednich latach rozpoczęli proces podatkowej amortyzacji.
Przykładowo w wyroku WSA w Łodzi z 27 czerwca 2023 roku (I SA/Łd 258/23) można przeczytać, że przerwanie amortyzacji nieruchomości mieszkalnych na gruncie podatku dochodowego naruszyło zasadę ochrony interesów w toku. Zabieg ustawodawcy miał charakter niekonstytucyjny, a podatnik ma prawo dokończyć amortyzację do momentu pełnego zamortyzowania środków trwałych. Podkreślamy jednak, że pomimo podnoszonych zarzutów niekonstytucyjności przepisu organy podatkowe sukcesywnie odmawiają możliwości amortyzacji lokali mieszkalnych w ramach działalności gospodarczej (np. interpretacja Dyrektora KIS z 1 sierpnia 2024 roku (nr 0113-KDIPT2-1.4011.555.2024.3.HJ).
W tym miejscu trzeba też wskazać na interesujący wyrok WSA we Wrocławiu z 9 maja 2024 roku (I SA/Wr 960/23), w którym sąd, dokonując wykładni przepisu, stwierdził, że zakaz amortyzacji ma zastosowanie jedynie do podatników osiągających przychody z najmu prywatnego (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT). Z uzasadnienia prawnego ww. wyroku wynika, że zakaz podatkowej amortyzacji nie dotyczy nieruchomości mieszkalnych, które zostały przeznaczone na biuro przedsiębiorcy. Odnotujmy jednak, że jest to stanowisko odosobnione w orzecznictwie.
Zakaz amortyzacji lokali mieszkalnych nie rozciąga się na pozostałe wydatki
Analizowany art. 22c pkt 2 ustawy PIT swoim zakresem obejmuje wyłącznie kwestię dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej lokalu mieszkalnego. Zakres tej normy nie rozciąga się natomiast na inne wydatki pozostające w związku z nieruchomością mieszkalną wykorzystywaną w działalności gospodarczej.
Przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji z 9 maja 2023 roku (0112-KDIL2-2.4011.349.2023.1.AA) wskazał, że wydatki poniesione w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na remonty, które zostały przeprowadzone po oddaniu danego środka trwałego do używania, zakup wyposażenia mieszkań (meble, AGD, dekoracje), zakup mediów, ubezpieczenia, ciężary podatkowe w tym podatek od nieruchomości podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Podkreślenia wymaga, że ww. wydatki nie wpływają na wartość początkową nieruchomości, a zatem zakaz amortyzacji określony w art. 22c pkt 2 ustawy PIT nie znajdzie zastosowania.
Odnośnie do możliwości zaliczenia w koszty opłat eksploatacyjnych warto przywołać treść interpretacji Dyrektora KIS z 20 października 2023 roku (nr 0112-KDIL2-2.4011.642.2023.1.MC), w której to organ wskazał, że w sytuacji wykorzystywania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej części nieruchomości (lokalu mieszkalnego) stwierdza, że między wydatkami związanymi z jej utrzymaniem i korzystaniem (czynsz, energia, woda, inne media) a prowadzoną działalnością istnieje związek przyczynowo-skutkowy. Wydatki te mogą zatem – pod warunkiem ich prawidłowego udokumentowania – stanowić koszty uzyskania przychodów w części proporcjonalnie przypadającej na powierzchnię wykorzystania lokalu mieszkalnego na cele działalności gospodarczej do całej powierzchni lokalu mieszkalnego.
W rezultacie poniesione koszty na utrzymanie i korzystanie z lokalu mieszkalnego będą stanowić koszt podatkowy w części proporcjonalnie przypadającej na powierzchnię zajmowaną na działalność gospodarczą do całości powierzchni nieruchomości.
Ponadto warto też odnieść się do problematyki zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu hipotecznego zaciągniętego na sfinansowanie nabycia lokalu mieszkalnego przeznaczonego w części na prowadzenie działalności gospodarczej.
Otóż zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu).
Ponadto stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Natomiast zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.
Na podstawie powołanych regulacji – dopiero zapłacenie odsetek od kredytu (pożyczki) daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów, o ile odsetki nie zwiększają kosztów inwestycji. W konsekwencji odsetki są kosztem podatkowym, jeśli spełniają następujące przesłanki:
- są faktycznie zapłacone;
- pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami;
- nie zwiększają kosztów inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.
Przykład 1.
Pani Ewa 1 marca 2024 roku zaciągnęła kredyt hipoteczny na zakup mieszkania w stanie deweloperskim. Po jego wykończeniu mieszkanie zostało oddane do użytku 1 lutego 2025 roku, z czego jeden pokój (20% powierzchni mieszkania) pani Ewa zaadaptowała na biuro swojej działalności gospodarczej. Jak przedstawia się kwestia rozliczenia w kosztach odsetek od kredytu hipotecznego?
W kosztach działalności gospodarczej Pani Ewa może ująć odsetki zapłacone po 1 lutym 2025 roku. Wcześniej wartość odsetek zwiększała wartość początkową lokalu mieszkalnego (zgodnie z art. 22g ust. 3 ustawy PIT), który nie podlega amortyzacji. Pani Ewa może w kosztach podatkowych ująć 20% zapłaconych po 1 lutym 2025 roku odsetek od kredytu.
W obecnym stanie prawnym największą bolączką podatników chcących prowadzić działalność gospodarczą w lokalu mieszkalnym jest zakaz amortyzacji. Z uwagi na coraz częściej podnoszone głosy o niekonstytucyjności przepisów w tym zakresie, warto śledzić, czy kwestią tą ostatecznie zajmie się Trybunał Konstytucyjny.
