Poradnik Przedsiębiorcy

Remont czy modernizacja w kosztach uzyskania przychodu

Przedsiębiorcy w prowadzonej działalności gospodarczej korzystają z różnego rodzaju środków trwałych. Podczas ich używania często ponoszą wydatki na ich remont lub modernizację. Rozróżnienie pojęć remontu i modernizacji ma niezwykle istotne znaczenie na gruncie przepisów podatkowych - od prawidłowego zakwalifikowania danych wydatków będzie zależał sposób rozliczenia. Rozstrzyganie, czy prace związane ze środkiem trwałym to remont czy modernizacja, stanowi jeden z częstszych punktów sporu między podatnikami a organami podatkowymi.

Remont czy modernizacja - podstawowe różnice

Rozróżnienie pojęć remontu i modernizacji na gruncie podatków dochodowych ma znaczenie. Jeżeli wydatki zostaną poniesione na remont środka trwałego, bez względu na ich wielkość, będą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Natomiast jeśli celem ich poniesienia będzie ulepszenie środka trwałego, to jeśli ich suma w ciągu roku podatkowego przekroczy kwotę stanowiąca podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (3500 zł), nie będą traktowane jako koszty uzyskania przychodów, tylko powiększą wartość początkową środka trwałego.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż środki trwałe zostaną ulepszone, jeśli:

  • wydatki zostały poniesione na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację,

  • suma tych wydatków w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł oraz

  • wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji remontu, dlatego posiłkowo należy posługiwać się definicją remontu zawartą w art. 3 pkt 8 ustawy prawo budowlane. Według tego przepisu – remontem jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych, niż użyto w stanie pierwotnym.

Przykład 1.

Podatnik kupił maszynę za 400 000 zł. Zastosował do jego amortyzacji, zgodnie z wykazem, stawkę 14%  i nalicza w koszty z tego tytułu 4666 zł (400 000 zł x 14% = 56 000, 56 000 / 12) jako miesięczny odpis amortyzacyjny. Po rozpoczęciu amortyzacji podatnik wydał na modernizację urządzenia 100 000 zł. Z tego też powodu musi podwyższyć wartość początkową tego środka trwałego. Nowy odpis amortyzacyjny wynosił będzie 5833 zł (400 000 + 100 000 = 500 000, 500 000 x 14% = 70 000 zł, 70 000 / 12).

Natomiast jako ulepszenie należy zaklasyfikować nakłady poniesione na środek trwały, które przede wszystkim powodują wzrost jego wartości użytkowej w porównaniu do wartości z dnia oddania do używania. Ulepszenie powinno być mierzone w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych oraz kosztami ich eksploatacji. Może ono przybrać postać:

  • przebudowy, czyli przeprowadzenia robót budowlanych powodujących zmianę stanu środka trwałego,

  • rozbudowy, czyli zmiany polegającej na powiększeniu np. powierzchni użytkowej lub kubatury środka trwałego,

  • rekonstrukcji, czyli odtworzenia nieistniejących dotychczas, np. zniszczonych lub zużytych, składników majątku,

  • adaptacji, czyli nadania nowych cech użytkowych składnikowi majątku, aby służył innym celom niż dotychczas,

  • modernizacji, czyli unowocześnienia.

Często trudno jest we własnym zakresie jednoznacznie rozstrzygnąć, czy zakres przeprowadzonych prac to remont czy modernizacja.

Co niezwykle istotne, o potraktowaniu konkretnych prac jako remontu czy modernizacji nie decyduje wola podatnika, lecz zakres rzeczowy wykonywanych prac. W przypadkach wątpliwych konieczne może okazać się powołanie biegłego ds. budowlanych.

Poniżej przedstawione są wydatki których kwalifikacja jako remont czy modernizacja najczęściej wzbudzają problemy dla przedsiębiorców i wywołują spory z organami podatkowymi.

Wymiana okien a wartość początkowa majątku

Wymiana zużytych okien na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie pierwotną wartość użytkową budynku, i nie zmienia jego charakteru. W związku z tym określenie, czy poniesienie tego kosztu to remont czy modernizacja nie pozostawia wątpliwości. Dla klasyfikacji wskazanych robót jako remontu bez znaczenia pozostaje fakt, że wymieniane elementy są zastępowane przez elementy wykonane z nowocześniejszych materiałów. Koszty wymiany okien nie powodują wzrostu wartości użytkowej danego obiektu (budynku, budowli).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, koszty wymiany okien należy więc ująć jako koszt remontu. Nie mogą być one doliczane do wartości początkowej środków trwałych.

Stanowisko takie potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w piśmie, nr IBPBI/2/423-1155/11/MS, z 31 grudnia 2011 r., w którym czytamy (…)wydatki na wymianę okien będą miały charakter odtworzeniowy, niepowodujący zmian parametrów użytkowych, ani technicznych, przywracający pierwotną zdolność użytkową budynku, a zatem należy je uznać za wydatki o charakterze remontowym. Jednakże z uwagi na fakt, iż ich związek z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami nie jest bezpośredni, należy je uznać za pośrednie koszty uzyskania przychodów.

Remonty dokonane przed oddaniem środka trwałego do używania

Jeśli dla rozpoczęcia działalności handlowej w kupionym budynku konieczny jest remont czy modernizacja, oznacza to, że budynek ten nie był przystosowany do używania w momencie zakupu. Wszelkie więc remonty dokonane przed oddaniem środka trwałego do używania powiększą jego wartość początkową i nie będą mogły być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko to potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 16 maja 2014 r., sygn. ITPB3/423-79b/14/PS:

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym spółka nabędzie nieruchomości, których stan techniczny nie daje podstaw do uznania ich za środki trwałe podlegające amortyzacji podatkowej. W konsekwencji Wnioskodawca, w celu możliwości wynajmowania ich, ma zamiar ponieść dodatkowe nakłady (remontowe i modernizacyjne), które tym samym przyczynią się do powstania środków trwałych. Okoliczność ta jest decydująca w kontekście sposobu rozliczenia przedmiotowych nakładów. Gdyby bowiem nakłady te były prowadzone po oddaniu środka trwałego do używania i wprowadzeniu go do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, wydatki o charakterze modernizacyjnym zwiększałyby wartość początkową środka trwałego na podstawie art. 16g ust. 13 ustawy, natomiast wydatki o charakterze remontowym byłyby rozliczone jako koszty inne niż bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami stosownie do treści art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (…).