Na nieruchomościach można ustanowić ograniczone prawa rzeczowe, czego przykładem jest m.in. służebność mieszkania. Służebnik nabywa w ten sposób pewne prawa względem nieruchomości stanowiącej własność innej osoby. Jednocześnie nic nie stoi na przeszkodzie, aby taka nieruchomość została sprzedana. W poniższym artykule wyjaśniamy, jak wygląda zależność służebność mieszkania a podatek PCC i jak obciążenie nieruchomości wpływa na podstawę opodatkowania.
Służebność mieszkania jako ograniczone prawo rzeczowe
Jak wynika z art. 244 Kodeksu cywilnego (kc), ograniczonymi prawami rzeczowymi są: użytkowanie, służebność, zastaw, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oraz hipoteka.
Zgodnie z art. 285 kc nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności.
Jedną z postaci służebności osobistych jest służebność mieszkania. W myśl art. 301 kc mający służebność mieszkania może przyjąć na mieszkanie małżonka i dzieci małoletnie. Inne osoby może przyjąć tylko wtedy, gdy są przez niego utrzymywane albo potrzebne przy prowadzeniu gospodarstwa domowego. Dzieci przyjęte jako małoletnie mogą pozostać w mieszkaniu także po uzyskaniu pełnoletności. Ponadto mający służebność mieszkania może korzystać z pomieszczeń i urządzeń przeznaczonych do wspólnego użytku mieszkańców budynku, o czym stanowi art. 302 kc.
Podstawa opodatkowania podatkiem PCC
Sprzedaż nieruchomości jest czynnością, która podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a obowiązek podatkowy spoczywa na nabywcy. Stawka podatku wynosi 2% podstawy opodatkowania. Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy PCC notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego. W konsekwencji w przypadku nabycia nieruchomości – gdzie forma aktu notarialnego jest wymagana – to notariusz występujący w roli płatnika pobiera podatek i odprowadza go do właściwego organu podatkowego.
Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy PCC przy umowie sprzedaży podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. Zgodnie zaś z art. 6 ust. 2 ustawy PCC wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.
W związku z powyższym pojawia się pytanie, czy – i jeżeli tak to w jaki sposób – na podstawę opodatkowania wpływa fakt ustanowienia na nieruchomości ograniczonych praw rzeczowych takich jak np. służebność czy hipoteka.
W celu wyjaśnienia ww. wątpliwości należy odwołać się do dostępnego orzecznictwa sądowego.
Jak wskazał NSA w wyroku z 13 lutego 2015 roku (II FSK 3/13), przepis art. 6 ust. 2 ustawy PCC jednoznacznie wskazuje, że wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się bez odliczania długów i ciężarów. Fakt ustanowienia ograniczonego prawa rzeczowego na nieruchomości nie wchodzi zaś w zakres pojęcia „stanu przedmiotu czynności cywilnoprawnej”, o jakim mowa w przytoczonym przepisie. Jak trafnie przesądzono w judykaturze, okoliczności o charakterze prawnym w postaci obciążenia nieruchomości ograniczonym prawem rzeczowym, choć mogą mieć wpływ na umówioną i zapłaconą w określonym stosunku cywilnoprawnym cenę, to nie decydują o wartości zdefiniowanej w art. 6 ust. 2 ustawy PCC.
Prawodawca odróżnia bowiem terminy: cena sprzedaży i wartość rynkowa rzeczy, o czym świadczy już sama treść art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym ustanowienie ograniczonego prawa rzeczowego nie ma wpływu na stan rzeczy, zasadnie rozumiany jako właściwości rzeczy tworzące jej przedmiotową użyteczność i przeznaczenie.
Przywołane w art. 6 ust. 2 ustawy pojęcie „uwzględnienie stanu rzeczy” powiązane jest – w jednym sformułowaniu – ze „stopniem zużycia” rzeczy, co uzasadnia wniosek, że oba terminy odsyłają do przedmiotowych właściwości rzeczy, nie zaś do związanych z nią tylko przejściowo incydentalnych zdarzeń o charakterze prawnym.
Również i NSA w wyroku z 11 grudnia 2012 roku (II FSK 832/11) wskazał, że określenie wartości rynkowej nieruchomości wywołuje istotne skutki prawne, toteż winno być dokonane rzetelnie i z należytą starannością, w sposób wskazujący na uwzględnienie wszystkich przewidzianych w art. 6 ust. 2 ustawy PCC elementów składających się na „wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnej”. Literalne brzmienie przywołanego przepisów potwierdza trafność stanowiska sądu I instancji oraz organów podatkowych o braku podstawy prawnej dla ustalenia wartości rynkowej nieruchomości dla celów podatku od czynności prawnych z uwzględnieniem obciążającego ją prawa.
Czynnikami modyfikującymi cenę rynkową służącą do określenia wartości rynkowej zbywanej rzeczy są czynniki przynależące do stanu faktycznego, a nie stanu prawnego zbywanej rzeczy; stąd w przypadku zbycia nieruchomości brakuje podstaw do przyjęcia, że czynnikiem modyfikującym cenę rynkową może być element stanu prawnego nieruchomości, jakim jest służebność (ograniczone prawo rzeczowe). Fakt ustanowienia ograniczonego prawa rzeczowego na nieruchomości nie wchodzi w zakres pojęcia stanu przedmiotu czynności cywilnoprawnej.
Okoliczności o charakterze prawnym w postaci obciążenia nieruchomości ograniczonym prawem rzeczowym mogą mieć niewątpliwie wpływ na umówioną i zapłaconą w określonym stosunku cywilnoprawnym cenę. Podkreślić należy, że chociaż cena jest istotnym elementem stosunku cywilnoprawnego, nie stanowi jednak podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przy umowie sprzedaży rzeczy.
Tytułem przykładu wskażmy, że jeżeli przeciętna wartość rynkowa nieruchomości wynosi np. 300 000 zł (biorąc pod uwagę miejsce położenia, stan i stopień zużycia), to taka właśnie będzie podstawa opodatkowania podatkiem PCC, nawet jeżeli na nieruchomości ustanowiono ograniczone prawo rzeczowe w postaci służebności.
Reasumując powyższe, dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem PCC w zakresie umowy sprzedaży nieruchomości nie ma znaczenia obciążenie takiej nieruchomości służebnością mieszkania. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 6 ust. 2 ustawy PCC w podstawie opodatkowania nie uwzględnia się ani długów, ani ciężarów przypisanych do nieruchomości.
Pamiętajmy też, że na mocy art. 6 ust. 3 ustawy PCC, jeżeli podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny.
Polecamy:
