Poradnik Przedsiębiorcy

Stawki amortyzacyjne środków trwałych w stanie złym lub pogorszonym

Podstawowe stawki amortyzacyjne przewidziane dla środków trwałych zostały określone w wykazie stawek stanowiącym załącznik do ustawy o PIT. Warto jednak zwrócić uwagę, że w pewnych okolicznościach możliwe jest podwyższenie dostępnych stawek. Będzie tak w sytuacji wykorzystywania środków trwałych, a konkretnie budynków oraz budowli, w warunkach złych lub pogorszonych. W artykule omówione zostanie kiedy możliwe jest zastosowanie podwyższonej stawki amortyzacyjnej.

Podwyższone stawki amortyzacyjne dla środków trwałych w warunkach złych lub pogorszonych

Jedynie skrótowo przypomnijmy, że budowle oraz budynki, kompletne i zdatne do użytku, o przewidywanym okresie użytkowania dłuższym niż rok, stanowiące własność lub współwłasność podatnika i wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej stanowią środek trwały podlegający amortyzacji.

Ogólny przepis mówi, że odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych.

Natomiast do kwestii podwyższenia stawek amortyzacyjnych odnosi się art. 22i ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, który podaje, że dla budynków i budowli używanych w warunkach:

  1. pogorszonych – przy zastosowaniu współczynników nie wyższych niż 1,2;

  2. złych – przy zastosowaniu współczynników nie wyższych niż 1,4

– podatnicy mogą podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki podwyższać.

Warto również wskazać, że zgodnie z objaśnieniami do Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych:

  • za pogorszone warunki używania budynków i budowli uważa się używanie tych środków trwałych pod ciągłym działaniem wody, par wodnych, znacznych drgań, nagłych zmian temperatury oraz innych czynników powodujących przyspieszenie zużycia obiektu;

  • za złe warunki używania budynków i budowli uważa się używanie tych środków trwałych pod wpływem niszczących środków chemicznych, a zwłaszcza gdy służą one produkcji, wytwarzaniu lub przechowywaniu żrących środków chemicznych; dotyczy to również przypadków silnego działania na budynek lub budowlę niszczących środków chemicznych rozproszonych w atmosferze, wodzie lub wydzielających się w postaci oparów, których źródłem są inne obiekty znajdujące się w pobliżu.

Jeżeli budynki lub budowle stanowiące środek trwały są wykorzystywane w warunkach złych lub pogorszonych, to ustalona stawka podstawowa amortyzacji podlega zwiększeniu odpowiednio o współczynnik 1,2 lub 1,4.

Zmiana warunków, w których wykorzystywany jest środek trwały

Warto również podkreślić, że stosowanie podwyższonych stawek (o dany współczynnik) nie ma charakteru stałego i jest uzależnione od faktycznego występowania warunków złych lub pogorszonych.

Wskazuje na to również art. 22i ust. 3 ustawy PIT, który podaje, że w razie wystąpienia bądź ustania warunków uzasadniających podwyższenie stawek, ulegają one podwyższeniu lub obniżeniu od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaistniały okoliczności uzasadniające te zmiany. 

W rezultacie raz przyjęte podwyższone stawki amortyzacyjne nie muszą obowiązywać do końca okresu amortyzacji. Uzależnione jest to od istniejących okoliczności faktycznych.

Uprawnienie do stosowania podwyższonej stawki nie ma charakteru stałego i dotyczy okresu, w którym istnieją okoliczności pozwalające uznawać budynek lub budowlę za używane w warunkach pogorszonych. Okoliczności używania budynku mogą bowiem ulegać zmianie, w tym w sposób powodujący ustanie warunków uzasadniających podwyższenie stawek. W takim przypadku podatnik ma obowiązek obniżyć stawkę do poziomu wynikającego z wykazu. 

Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z 28 maja 2020 roku (nr 0111-KDIB1-1.4010.130.2020.2.DK), przesądzenie, czy dany budynek lub budowla jest używany w warunkach pogorszonych, wymaga natomiast zbadania kwestii istnienia wysokich temperatur, wilgotności i drgań oraz stopnia ich intensywności, natężenia, zmienności, czasu występowania. 

W kontekście powyższego należy zaznaczyć, że to na podatniku spoczywa ciężar dowodowy związany z wykazaniem takich okoliczności faktycznych dotyczących sposobu wykorzystywania środka trwałego, które uzasadniają podwyższenie stawek amortyzacyjnych.

Konieczna jest również analiza wpływu tychże czynników na obiekt. Powinna ona obejmować m.in. ocenę stanu technicznego budynku, stopnia jego zużycia, w tym relacji rzeczywistego zużycia środka trwałego do zużycia przewidzianego dla tego rodzaju obiektu używanego w standardowych, normalnych warunkach. 

Prawo do stosowania podwyższonych stawek amortyzacyjnych istnieje wyłącznie w czasie, gdy środek trwały funkcjonuje w warunkach złych lub pogorszonych, co wymaga uwzględnienia obowiązujących norm służących ocenie szkodliwości tych czynników na budynki lub budowle. W sytuacji gdy dochodzi do zmiany tych warunków, podatnik powinien zaprzestać stosowania stawek podwyższonych i powrócić do stawek podstawowych.

Inne czynniki powodujące pogorszenie warunków używania

Na zakończenie warto zauważyć, że definicja warunków pogorszonych podaje, iż chodzi o warunki używania środków trwałych pod ciągłym działaniem wody, par wodnych, znacznych drgań, nagłych zmian temperatury oraz innych czynników powodujących przyspieszenie zużycia obiektu.

Powyższa definicja ma zatem charakter otwarty, ponieważ na końcu posłużono się zwrotem „inne czynniki powodujące zużycie obiektu”.

Przykładowo takim innym czynnikiem będzie poddawanie budynku lub budowli stałym zabiegom dezynfekcji środkami chemicznymi. Takie wnioski można wyprowadzić z treści interpretacji Dyrektora KIS z 3 lipca 2019 roku, nr 0112-KDIL3-3.4011.150.2019.2.AA.

Podatnik wskazał, że z uwagi na specyfikę wykorzystywania kurników w budynkach panują warunki mikroklimatyczne z koncentracją szkodliwych gazów, w tym amoniaku, siarkowodoru i dwutlenku węgla, oraz zapylenie. Budynki narażone są na ciągłe działanie środków dezynfekujących, wody, wydziobywanie powierzchni ścian przez kury. Po zakończeniu cyklu produkcji, a przed wprowadzeniem następnej partii kur niosek, kurniki poddawane są myciu środkami chemicznymi oraz zabiegom dezynfekcyjnym. 

W odpowiedzi na tak przedstawiony stan faktyczny organ podatkowy wskazał, że opisane warunki używania budynków można uznać za „inne czynniki” powodujące przyspieszenie zużycia obiektu, co uzasadnia podwyższonej stawki amortyzacyjnej. 

Co jednak istotne w przedmiotowej sprawie, organ podatkowy podkreślił, że wskazane czynniki oddziałują na budynek w sposób ciągły, nie jest to działanie jednorazowe.

W konsekwencji ważne jest, aby pamiętać, że nie pozwalają na stosowanie podwyższonych stawek amortyzacyjnych takie okoliczności faktyczne, które choć oddziałują na budynek lub budowlę, to jednak mają charakter sporadyczny czy jednorazowy. W zakresie analizowanej regulacji chodzi bowiem o stałe oddziaływanie określonych czynników na konkretne środki trwałe.

Z podwyższonych stawek amortyzacyjnych korzystają tylko te budynki lub budowle, które podlegają ciągłemu wpływowi określonych warunków. Katalog potencjalnych czynników ma charakter otwarty, przy czym istotne jest, aby nie było to czynniki jednorazowe.

Przechodząc zatem do podsumowania naszych ustaleń, należy wskazać, że przy założeniu spełnienia ustawowych definicji warunków złych lub pogorszonych możliwe jest korzystanie z podwyższonych stawek amortyzacyjnych.

Co warte zapamiętania, raz przyjęte stawki podwyższone nie będą stosowane do końca okresu amortyzacji, jeżeli dojdzie do zmiany warunków użytkowania tychże środków trwałych.